INTERESTEN OP RENTLOZE LENING NIET BELASTBAAR BIJ BEDRIJFSLEIDER?
De meerderheidsaandeelhouder en gedelegeerd bestuurder van twee vennootschappen die een supermarkt uitbaten krijgt van zijn vennootschap een lening om een pakket aandelen over te nemen. Voor die lening moet hij aan zijn vennootschap geen interesten betalen. De fiscus belast de gedelegeerd bestuurder op fictieve debetinteresten. Maar voor het hof van beroep in Antwerpen krijgt de bestuurder zijn grote gelijk. Het Hof volgt de bestuurder in zijn argumentatie dat de renteloze lening niet het gevolg is van zijn functie als bestuurder, maar wel ten gevolge van zijn macht als meerderheidsaandeelhouder. Een gevaarlijk arrest.Vermits de gedelegeerd bestuurder geen interesten moest betalen aan de
vennootschap, belastte de fiscus hem op fictieve debetinteresten. De fictieve
interesten werden beschouwd als bijkomende bezoldiging. Als interestvoet nam de
fiscus het bedrag dat daartoe is ingeschreven in artikel 18 KB WIB 1992. Voor
diverse types leningen is in het uitvoeringsbesluit bij het wetboek een tarief
bepaald dat per kalenderjaar wordt vastgesteld. Het tarief voor 1999 bedraagt in
het geval van niet-hypothecaire leningen zonder welbepaalde looptijd 6,75
procent. De belastingplichtige was het met de zienswijze van zijn controleur
niet eens.
Voordelen van alle aard worden inzake directe belastingen belast
conform artikel 36 WIB 1992. Dit artikel stelt dat anders dan in geld verkregen
voordelen van alle aard voor de werkelijke waarden gelden bij de verkrijger.
Maar het is de fiscus die het bestaan van het voordeel moet bewijzen. In fiscale
zaken geldt als algemeen principe dat de fiscus het bewijs moet leveren van de
positieve bestanddelen (de opbrengsten) van het belastbaar resultaat. Vermits
het bij een voordeel van alle aard gaat om een positief element van de
belastinggrondslag, is het aan de fiscus om te bewijzen dat het voordeel bestaat
en hoe groot dat is (Cass., 16 januari 1992, De Fiscale Koerier, 1992, 92/361).
Bovendien moet het voordeel verkregen zijn uit hoofde van of naar aanleiding
van het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid. De fiscus gaat er altijd van uit
dat er steeds een causaal verband bestaat tussen de toegekende voordelen en de
beroepswerkzaamheid. Het voordeel is dus volgens de fiscus steeds belastbaar
tenzij de bedrijfsleider aantoont dat andere oorzaken aan de basis liggen van de
toekenning van het voordeel. Of om het anders te stellen: het voordeel had
evengoed kunnen genoten worden indien het mandaat niet werd uitgeoefend (zie
Com.IB 1992 31/8). Deze commentaar van de fiscus is contra legem. Het bewijs van
het causale verband moet steeds door de fiscus bewezen worden (zie onder meer
Gent, 25 maart 1983, F.J.F., No. 83/172).
In deze redenering stelde de
belastingplichtige dat het krijgen van een lening van de vennootschap enkel het
gevolg is van zijn machtspositie als meerderheidsaandeelhouder in de
vennootschap. De lening is dus in geen geval een vergoeding voor zijn activiteit
als gedelegeerd bestuurder. Daar krijgt hij, nog steeds volgens de
bedrijfsleider, een afdoende vergoeding voor. De fiscus past begrijpelijkerwijs
zijn commentaar toe. De controleur stelt dat alles laat vermoeden dat de
uitsluitende oorzaak van het toekennen van de renteloze lening de arbeidsrelatie
van de bedrijfsleider is binnen de vennootschap. Dus maakt het geven van het
krediet een verdoken bezoldiging uit voor zijn functie als gedelegeerd
bestuurder in de vennootschap.
Belangrijk is dat de gedelegeerd bestuurder
voor net dezelfde feiten reeds vroeger voor het hof van beroep in Antwerpen
verscheen (Antwerpen, 18 februari 1997, Fiscale Wetgeving en Rechtsbronnen, nr.
9751174). Het Hof stelde toen dat het voordeel slechts dan belastbaar is zo
wordt aangetoond dat de renteloze lening werd gekregen als tegenprestatie voor
de door de gedelegeerd bestuurder als werkend vennoot uitgeoefende activiteit in
de vennootschap. En dat moet bewezen worden door de fiscus. De bewijslast van
het oorzakelijk verband tussen voordeel en beroepsactiviteit ligt dus bij de
administratie en niet bij de belastingplichtige.
Macht
Het Hof stelt vervolgens vast dat de gedelegeerd bestuurder
meerderheidsaandeelhouder is en dat ook de fiscus de hieruit voortvloeiende
machtspositie van de bestuurder niet ontkent. Het Hof vindt dan ook de uitleg
van de bedrijfsleider plausibel dat het verkrijgen van de renteloze lening te
danken is aan zijn hoofdaandeelhouderschap. Hij dient volgens het Hof verder
niets te bewijzen. De administratie probeert volgens de magistraten de
bewijslast om te keren door te stellen dat deze uitleg niet overtuigend is
terwijl het bestuur juist het positieve bewijs moet leveren van het causaal
verband tussen het genoten voordeel en de beroepsactiviteit van de
bestuurder.
Maar in fine voerde de fiscus toch wel een bewijs aan om aan te
tonen dat wel degelijk een causaal verband tussen de functie als bedrijfsleider
en de lening bestond. De administratie stelde dat alles laat vermoeden dat de
uitsluitende oorzaak van het toekennen van de renteloze lening de arbeidsrelatie
van de eiser is. Dat is op zich een bewijsmiddel. Ter bepaling van het bestaan
en van het bedrag van de belastingschuld kan de administratie alle door het
gemeen recht toegelaten bewijsmiddelen aanvoeren, met uitzondering van de eed
(art. 340 W.I.B. 1992). Een belangrijk burgerrechtelijk bewijsmiddel in deze is
het feitelijk vermoedensbewijs (art. 1349 B.W.). De rechter kan uit een bekend
feit, een onbekend feit afleiden. Het bekende feit moet daarbij werkelijk bekend
zijn. Rond dat feit mag dus geen enkele discussie bestaan. En dat was in deze
zo. Het bekende feit was dat de belastingplichtige bedrijfsleider van zijn
vennootschap was. Maar daaruit afleiden dat de toegekende renteloze lening
daarvan het gevolg is, gaat volgens het Hof te ver. De uitleg van de
belastingplichtige dat de lening het gevolg is van zijn machtspositie als
meerderheidsaandeelhouder wordt dus geloofd (Antwerpen, 29 februari 2000,
Fiscale Wetgeving en Rechtsbronnen, nr. 0051414).
Het Hof stelt trouwens ook
dat gezien de belastingplichtige in het vorige arrest gelijk kreeg, dit ook nu
moet gebeuren. Het gezag van gewijsde in fiscale zaken houdt in dat geen aanslag
mag gevestigd worden die onverenigbaar is met een eerder genomen gerechtelijke
beslissing. Vermits de feitelijke omstandigheden dezelfde zijn, kon het Hof niet
anders dan de belastingplichtige opnieuw gelijk geven.
Gevaar
Dit arrest op zich is juist. Om een renteloze lening te
krijgen is de macht als meerderheidsaandeelhouder belangrijker dan het loutere
feit van het bestuurder zijn. Fiscaal is dit een mooi arrest. Maar het moet
gezegd dat nogal wat andere arresten bestaan die net het tegenovergestelde
beweren. Een meerderheidsopvatting is van oordeel dat het voordeel dat een
bestuurder-hoofdaandeelhouder verkrijgt, wel degelijk voortvloeit uit zijn
beroepsactiviteiten (zie voor een bespreking Fisc. Act., 2000, 19/1).
Maar
nogmaals: dit arrest gaat terecht in tegen de heersende rechtspraak. Als het zo
is dat de reden van de renteloze lening bij de macht van de aandeelhouder ligt,
is het correct. In dat geval kan de fiscus artikel 26 WIB 1992 gebruiken en de
vennootschap belasten op het verstrekte abnormale of goedgunstige voordeel.
Vennootschapsrecht
Maar het pleiten van deze stelling is niet
zonder gevaren voor het vennootschapsrecht. Er wordt geëist dat als een
bestuurder, die een lasthebber is, geldsommen voor eigen gebruik besteedt,
interest verschuldigd is (art. 1996 BW). Indien hij dat niet doet, kan hij
veroordeeld worden voor misbruik van vertrouwen of zelfs bankbreuk. Daar bovenop
kan hij dan onbeperkt aansprakelijk worden voor de vennootschapsschulden (art.
62 en 63ter Venn.W.; zie Dillen, L., Personenbelasting 1999, nr. 3915). Al bij
al dus een gevaarlijke stelling. Maar hier moet aan toegevoegd worden dat
artikel 1996 BW niet van openbare orde is (Cass., 18 november 1946, R.W.,
1947-48, 1207). Er kan dus conventioneel van afgeweken worden.
Maar dat belet
niet dat deze argumentatie mede aan de basis ligt van de bestaande rechtspraak.
Volgens een arrest van het hof in Brussel is de machtspositie van een vennoot op
zich niet voldoende om het toekennen van voordelen te verantwoorden aangezien
een vennootschap wordt beheerd in het belang van haar eigen juridische entiteit
(Brussel, 15 mei 1990, Fiscale Wetgeving en Rechtsbronnen, nr 9052495). Anders
gesteld: het toekennen van renteloze fondsen aan bestuurders is strijdig met de
doelstellingen van een commerciële vennootschap. De overheersende rechtspraak
stelt ten gevolge hiervan dat het toekennen van een renteloze lening
noodzakelijkerwijs gebeurt als vergoeding voor geleverde prestaties.
Jan VERHOEYE, accountant, docent Hogeschool Gent en gastprofessor Universiteit Gent.
Gepubliceerd op 12 mei 2000.
