WET VAN 1 MILJOEN VOOR BESTUURDERS-VENNOOTSCHAPPEN

Om de verminderde tarieven in de vennootschapsbelasting te krijgen, moet de belastingplichtige nogal wat voorwaarden vervullen. Eén van de meest gekende is de verplichting die voortvloeit uit de wet van één miljoen. De fiscus zei altijd dat die noodzakelijke bezoldiging diende uitgekeerd te worden aan een natuurlijk persoon. Maar dat stond niet met zoveel woorden in de tekst. Ook een vennootschap bestuurder of werkend vennoot zou in aanmerking komen. Het Hof van Beroep te Antwerpen bevestigt nu deze stelling.

In de vennootschapsbelasting bestaan traditioneel twee tarieven. Principieel is in de vennootschapsbelasting een eenduidig tarief van 39 procent van toepassing (art. 215, eerste lid W.I.B. 1992). Daarnaast bestaat ook een verminderd tarief (art. 215, tweede lid W.I.B. 1992). Als een belastingplichtige daarvan kan genieten, moet hij op het eerste miljoen frank maar 28 procent betalen. Op de volgende 2,6 miljoen frank moet 36 procent (schijf van 1 tot 3,6 miljoen frank) betaald worden. Tussen 3,6 en 13 miljoen frank is 41 procent verschuldigd.
Deze tariefstructuur oogt merkwaardig vermits in het verminderd tarief vanaf 3,6 miljoen frank een hoger tarief geldt dan bij het eenduidige tarief. Maar dat is juist de bedoeling. Als de belasting wordt uitgerekend op 13 miljoen frank met het unieke of met het verlaagde tarief zal dit leiden tot een zelfde bedrag, met name 5.070.000 frank. Het verminderd tarief levert dus een maximale besparing op bij exact 3,6 miljoen frank belastbaar resultaat in de vennootschapsbelasting. In vergelijking met het tarief van 39 procent wordt 188.000 frank belasting bespaard. Vanaf 3,6 miljoen frank belastbare basis neemt echter het voordeel af om bij 13 miljoen frank helemaal herleid te worden tot nul. Volledigheidshalve: al deze tarieven dienen verhoogd te worden met drie procent door de nog altijd onverkort geldende crisisbelasting (art. 463bis, 1, 1 W.I.B. 1992).

Bestuurder

Om dit tarief te mogen toepassen, moet echter aan nogal wat voorwaarden worden voldaan. Eén van de meest gekende is deze die in het vakjargon de wet van één miljoen werd gedoopt. Het verminderd tarief is niet van toepassing voor vennootschappen (andere dan door de Nationale Raad van de coöperatie erkende coöperatieve vennootschappen) die ten laste van het resultaat van het belastbare tijdperk niet aan ten minste één van hun bedrijfsleiders een bezoldiging hebben toegekend, die gelijk is aan of hoger is dan het belastbare inkomen van de vennootschap, wanneer die bezoldiging minder bedraagt dan 1 miljoen frank (art. 215, derde lid, 4 W.I.B. 1992 zoals gewijzigd door de Wet van 22.12.1998).
Dit artikel heeft er niet altijd zo ingestaan. Zo werd het ooit op een mooie dag door het Arbitragehof voor een stuk vernietigd (1 juni 1994, Fiscale Wetgeving en Rechtsbronnen, nr. 9451553). Pas onlangs werd de wijziging die cassatie aanbracht ook effectief in de wet geschreven (Wet van 22.12.1998).
Maar de geviseerde groep werd aanvankelijk anders gedefinieerd. De betrokken wetsbepaling sprak eerst over bestuurders en werkende vennoten. Om van de verminderde tarieven te kunnen genieten, diende de bezoldiging uitgekeerd te worden aan een bestuurder of een werkend vennoot. Het begrip bedrijfsleider werd pas ingevoerd door het K.B. van 20.12.1996. De termen bestuurder en werkend vennoot bleven dus gelden tot aanslagjaar 1997.
Vraag is uiteraard wie een werkend vennoot of een bestuurder is. Werkende vennoten werken in personenvennootschappen (BVBA, CV in al zijn vormen, VOF en GCV), bestuurders in kapitaalvennootschappen (NV en CVA). De cruciale vraag is of aan de gestelde voorwaarde wordt voldaan indien het gaat om een rechtspersoon. Met andere woorden: de noodzakelijke bezoldiging wordt toegekend aan een werkend vennoot- of een bestuurder-rechtspersoon.
Want dan is de oplossing de eenvoud zelve: benoem een andere vennootschap tot bestuurder en geef deze een toekenning van één miljoen. Aldus zou aan de voorwaarde voldaan zijn. Deze andere vennootschap zal in principe op deze één miljoen belast worden, maar zij kan allerlei soorten kosten in mindering brengen en vergeet niet dat het marginale tarief in de vennootschapsbelasting (40,17 procent) nog altijd een stuk lager ligt dan dat in de personenbelasting (inclusief aanvullende gemeentebelasting om en nabij de 60 procent). Bovendien is een vennootschap maar 12.500 frank sociale bijdragen voor zelfstandigen verschuldigd. Op een belastbaar inkomen van één miljoen is dit stukken meer voor een natuurlijk persoon.

Minister

De minister van Financiën heeft steeds voorgehouden dat deze vlieger niet op ging. Op een toendertijd gestelde vraag, antwoordde de minister dat met bestuurder uitsluitend een natuurlijk persoon wordt bedoeld. Zijn redenering was de volgende: Uit de parlementaire werkzaamheden ... blijkt dat de bepalingen van art. 215, derde lid, 4 ... uitsluitend de bezoldigingen beogen die worden toegekend aan de bestuurders ... die natuurlijke personen zijn ... (PV nr. 329 van de heer DALEM dd. 25.03.1993, V & A Senaat 04.05.1993, p. 2656). Maar dit standpunt was minstens voor discussie vatbaar.
Nu heeft het Hof van Beroep te Antwerpen over zo'n geval een oordeel moeten vellen (Antwerpen, 13 april 1999, T.F.R., 170, p.810). Een vennootschap A betaalde een bezoldiging van 1 miljoen frank aan N.V. I. Deze laatste vennootschap werd in juni 1993 benoemd tot bestuurder. Aldus claimde vennootschap A voor aanslagjaar 1994 de toepassing van de verminderde tarieven. De fiscus was het daar niet mee eens. De administratie stelde dat de term bezoldiging in de betrokken wettekst diende geïnterpreteerd te worden als een soort inkomen dat voor de genieter belastbaar is in de zin van het toen geldende art. 32 (bestuurder) of 33 (werkend vennoot) W.I.B. 1992. Het zou dus een bezoldiging moeten zijn die belastbaar is in de personenbelasting. Nog steeds volgens de fiscus is een bezoldiging uitgekeerd aan een bestuurder-vennootschap geen bezoldiging. Dat is een vergoeding voor prestaties die voor deze vennootschap een onderdeel van haar winst uitmaakt. Dus geen afzonderlijk inkomen uit een bezoldigde activiteit.
Het Hof ziet dat echter allemaal niet zitten. De fiscale wet is van strikte interpretatie. De tekstuele uitleg primeert. De betekenis van de woorden van de tekst zelf moet nagegaan worden. Slechts in het geval van blijvende onduidelijkheid mag overgegaan worden tot de interpretatie vertrekkende van de bedoelingen van de wetgever. De redactie van voornoemd art. 215, derde lid, 4 W.I.B. 1992 is niet dubbelzinnig doch klaar en duidelijk. Deze tekst maakt geen onderscheid al naargelang de bestuurder een natuurlijk persoon dan wel een vennootschap is. Indien de wetgever rechtspersonen had willen uitsluiten, zou dit duidelijk uit de tekst zelf gebleken zijn. Vandaar dat het Hof de belastingplichtige in het gelijk stelt.
De belastingplichtige heeft dus zijn grote gelijk gekregen. Op 16.09.1993 werd de stelling die nu door het Hof wordt gehonoreerd, met evenveel woorden in deze kolommen verdedigd.
Maar heeft dit arrest nu een betekenis voor de toekomst? Jammer genoeg niet. In de huidige tekst van art. 215, derde lid, 4 W.I.B. 1992 zijn de termen werkend vennoot en bestuurder vervangen door het nieuwe begrip bedrijfsleider. Vanaf aanslagjaar 1998 bestaan fiscaal geen bestuurders en werkende vennoten meer. Voortaan heten zij bedrijfsleiders (art. 32 W.I.B. 1992). In het artikel dat bedrijfsleiders definieert, staat nu duidelijk te lezen dat bezoldigingen van bedrijfsleiders alle beloningen zijn verleend of toegekend aan een natuurlijk persoon. Dus met de verwijzing in het artikel rond de verminderde tarieven naar bedrijfsleiders wordt zo goed als zeker de definitie bedoeld van bedrijfsleiders natuurlijke personen. Het betrokken arrest is dus enkel bruikbaar voor de aanslagjaren 1994 tot en met 1997. Toen stond nog de oude definitie van bestuurders en werkende vennoten in het geviseerde artikel. Maar kom, wie toen het risico nam, wordt ervoor beloond.

Jan VERHOEYE, accountant, docent Hogeschool Gent en gastprofessor Universiteit Gent.
Gepubliceerd op 28 oktober 1999.