DE BEWIJSKRACHT VAN EEN BOEKHOUDING ZONDER ONTVANGSTENDAGBOEK

Via een aangifte in de personen- of vennootschapsbelasting geeft een ondernemer zijn winst of verlies aan. Om tot die winst of verlies te komen, houdt deze een boekhouding bij. De fiscus heeft het recht deze boekhouding te onderzoeken om de winst of het verlies te controleren. Als daarbij de boekhouding niet bewijskrachtig is of zodanige leemten vertoont, kan de Administratie de winst verhogen of het verlies aanpakken. Onlangs werd aan minister REYNDERS gevraagd of het ontbreken van een contante ontvangstendagboek meteen betekent dat de boekhouding niet bewijskrachtig is. De minister antwoordt dat dit niet noodzakelijk het geval moet zijn.

Opdat een boekhouding als regelmatig kan bestempeld worden met volledige bewijskracht tegenover de fiscus, is vereist maar volstaat het, dat de voorgelegde boeken en stukken een samenhangend geheel vormen aan de hand waarvan de belastbare inkomsten kunnen worden bepaald. Daarnaast moeten alle geschriften gestaafd zijn door bewijsstukken. Tot slot moeten alle geboekte cijfers met de werkelijkheid overeenstem­men. (PV nr. 175 van 26.06.1990 DE CLIPPELE, Bull. Bel., nr. 699, p. 3148-3150) Deze normen gelden ongeacht de aard van de onderneming en gelden zowel inzake directe belastingen als inzake B.T.W. (Fiscale documenta­tie VANDEWINCKELE, 59/26, 5).

Vergelijking

Is een boekhouding niet bewijskrachtig, dan kan de fiscus kiezen uit een aantal sancties. De meest gekende is de mogelijkheid voor de fiscus een taxatie bij vergelijking op te zetten. Bij gebreke van bewijskrachtige gegevens, geleverd door de belanghebben­den, hetzij door de Administratie, wordt inzake directe belastingen de winst of de baat voor elke belastingplichtige bepaald naar de normale winst of baat van ten minste drie soortgelijke belastingplichtigen. Dit met inacht­neming, volgens het geval, van het aangewende kapitaal, van de omzet, van het aantal werklieden, van de benuttigde drijfkracht, van de huur­waarde van in bedrijf genomen gronden, alsmede van alle andere nuttige inlichtingen. (art. 342, § 1, eerste lid W.I.B. 1992). Kan de fiscus de bewijskracht onderuit halen, dan mag hij de gevreesde vergelijkings­procedure opstarten en dus de winst van de onderneming bepalen in vergelijking met drie collega's. Maar alvorens de fiscus deze methode mag toepassen, moet hij vooraf aantonen dat de boekhouding niet bewijskrach­tig is. Deze methode is in de zeventiger jaren veelvuldig gebruikt. Met wisselend succes. Probleem daarbij is dat de fiscus drie belastingplichtigen moet weten te vinden die vergelijkbaar zijn. Vroeger was het trouwens zo dat de geviseerde belastingplichtige de ondernemingen waarmee hij vergeleken werd, helemaal niet kende. Nu kan dit geremedieerd worden door toepassing te vragen van de wet van 11.04.1994 (B.S., 30.06.1994) betreffende de openbaarheid van bestuur. Deze voorziet, naast een voorlichtingsplicht van de overheid (actieve openbaarheid), vooral in de mogelijkheid voor een belastingplichtige om op verzoek alle bestuursdocumenten waarover de administratie beschikt in te zien en ze zo nodig te laten verbeteren. Deze laatste twee aspecten noemt men de passieve openbaarheid. Ook de federale fiscus moet dit aspect toe­passen (zie o.m. Raad van State, 2 oktober 1997, F.J.F., No. 98/153). Via deze procedure zou de belastingplichtige nu wel de hoedanigheid kunnen te weten komen van de drie belastingplichtigen waarmee hij wordt vergeleken.

Spiegels

Op vandaag wordt taxatie bij vergelijking bijna niet meer toegepast. De fiscus moet immers niet alleen goede argumenten vinden om de boekhouding te verwerpen. Bovenal is het geen sinecure drie soortgelijke belastingplichtigen te vinden. Meer en meer maakt de fiscus gebruik van het feitelijk vermoeden. Een gemeenrechtelijk bewijs dat in fiscale zaken is toegestaan (art. 340 W.I.B. 1992). Hij kan uit een bekend feit een onbekend feit afleiden. Het bekende feit moet daarbij werkelijk bekend zijn. Rond dat feit mag dus geen enkele discussie bestaan nopens de materiële werkelijkheid. Stel dat een vennootschap glas verkoopt. Binnen dat gamma leveren zij ook spiegels “tailor made”. In zo’n geval kan de fiscus de aankopen van spiegelglas optellen die gedurende het boekjaar zijn gedaan. Neem aan dat dit 1.000 m2 is. De beginvoorraad spiegels was 100 m2 en de eindvoorraad 200 m2. Dan mag geconcludeerd worden dat 900 m2 spiegelglas is verwerkt. Op de verkoopfacturen telt de fiscus maar voor 500 m2 verkocht spiegelglas. Waar zijn de overige 400 m2 dan naartoe? Een pientere glashandelaar met gevoel voor humor zal dan misschien argumenteren dat nogal wat spiegels worden gebroken bij het transport en de montage ervan onder het adagium “scherven brengen geluk”. De fiscus zal uiteraard bereid zijn een verliespercentage aan te nemen. Maar goed de helft verliezen zal hij wellicht niet aannemen. Op basis van deze hoeveelheidcontrole vertrekt de fiscus van het bekende feit dat 900 m2 spiegels zijn verwerkt en maar 500 m2 spiegels zijn verkocht. Daaruit zal hij het onbekende feit afleiden dat een stuk van de verkochte spiegels niet zijn ingeschreven in de boekhouding. Via dit krachtige feitelijk vermoedenbewijs kan hij taxeren zonder eerst de boekhouding formeel te moeten verwerpen.

Ontvangstendagboek

Een andere tactiek van de fiscus is een aantal elementen aan te halen die leiden tot een niet bewijskrachtige boekhouding en van zodra dit is gebeurd, een eigen berekende winst voor te houden zonder over te gaan tot een taxatie bij vergelijking. Meteen is de vraag of dit kan. Principieel niet. Als de boekhouding niet bewijskrachtig is, zondermeer stellen dat een aannemer 2.000 uren per jaar heeft gewerkt aan een tarief van 30 EUR per uur, zal moeilijk zijn. Tenzij die 2.000 uren en de 30 EUR per uur bekende feiten zijn binnen het feitelijk vermoedenbewijs. Maar als de 30 EUR per uur door de fiscus wordt genomen uit een of ander vakblad van aannemers, dan zal de rechter zo goed als zeker deze berekening verwerpen. Dat is geen bekend feit in hoofde van de betrokken belastingplichtige.

Om tot zo’n redenering te komen beperkt de fiscus zich soms tot één enkel gebrek in de boekhouding. Wat nu in het geval de fiscus vaststelt dat een B.T.W.-belastingplichtige met contante verkopen geen contante ontvangstendagboek heeft. Dat dagboek moet bijgehouden worden per bedrijfszetel waarin de ontvangsten moeten ingeschreven worden met betrekking tot de handelingen waarvoor zij gebruik maken van de ontheffing van de factureringsplicht (art. 14, § 2, 3° K.B. B.T.W. nr. 1). Dit is dus een cruciaal boek waar dagelijks de contante verkopen moeten in genoteerd worden. Als nu zo’n boek ontbreekt, is de boekhouding dan meteen niet bewijskrachtig? Eén ding is zeker: als dergelijk boek niet bestaat, vormt dat een inbreuk op de B.T.W. wetgeving. Maar brengt dat automatisch de bewijskracht van de boekhouding in gevaar? Deze vraag werd onlangs gesteld aan minister REYNDERS. De minister antwoordt dat “het niet bijhouden van zo’n boek effectief aan de gehouden boekhouding haar bewijskracht inzake inkomstenbelastingen ontneemt wanneer dit ontbreken als gevolg zou hebben dat een controle van de juistheid van de bedoelde ontvangsten onmogelijk zou zijn bij gebrek aan gedetailleerde aanduiding van de geleverde goederen of diensten” (QRVA 50 159, p. 20477). Dus met andere woorden: het niet bijhouden van zo’n boek leidt niet automatisch tot het niet bewijskrachtig zijn van de boekhouding. Als de belastingplichtige met andere middelen zijn contante verkopen kan detailleren, kan de fiscus op basis van aankopen, voorraden en eventuele personeelsbezetting de aangegeven verkopen controleren. Een hoeveelheidcontrole is dan toch mogelijk ook al is geen contant ontvangstendagboek voor handen. Een paar voorbeelden. Eén van de specifieke vereisten van het contante ontvangstendagboek is dat het vastbladig moet zijn (art. 15, § 1, tweede lid K.B. B.T.W. nr. 1). Stel dat het niet vastbladig is. Dan kan de boekhouding toch bewijskrachtig blijven. Als ze maar controleerbaar is. Anderzijds: neem aan dat een perfect bijgehouden vastbladig contante ontvangstendagboek bestaat maar dat daar per dag maar één totaal wordt in geschreven. Dan dreigt die boekhouding niet bewijskrachtig te zijn. Tenzij de belastingplichtige per dagtotaal een detail kan geven van de verkochte goederen of diensten. Waarmee nog maar eens in bewezen dat niet de vorm, maar de inhoud van de boekhouding telt.

Jan VERHOEYE, accountant, docent Hogeschool Gent en gastprofessor Universiteit Gent.
Gepubliceerd op 11 april 2003.