MAG DE FISCUS DE AKTE VOOR EEN RECHT VAN OPSTAL EISEN?

In dit land geldt als principe dat de stenen de grond volgen. Wie bouwt op andermans grond, zal zijn stenen niet voor hem kunnen houden. In de regel verwerft de eigenaar van de grond de opstallen. Om dit op te lossen kan gewerkt worden met een oude rechtshuur: het recht van opstal of erfpacht. Dat wordt de vandaag de dag regelmatig gebruikt met BTW-doeleinden. Daardoor verzaakt de eigenaar van de grond aan zijn recht van natrekking. Degene die het recht toebedeeld krijgt, kan dus op die grond gebouwen oprichten die gedurende een vastgelegde termijn de zijne blijven. Stel dat de akte die dat recht vastlegt, niet of pas nadat de bouwwerken zijn tot stand gekomen wordt verleden, moet de fiscus die opzet dan toch aanvaarden? Ja, zegt het Hof van Beroep in Gent.

Het recht van opstal is een oude rechtsfiguur. Het is een bijzonder zakelijk recht dat werd ingevoerd door een wet die nog onder het Nederlands bewind net voor de Belgische onafhankelijkheid tot stand kwam. Deze werd afgekondigd op 10 januari 1824 en verscheen in nr. 13 van de Journal officiel du royaume des Pays-Bas. Dit recht werd ingevoerd ten behoeve van de vele boeren die land bewerkten van de grootgrondbezitters. De grond was veel te duur voor die arme boeren om hem te kopen. En zij wilden zo graag een eigen boerderij bouwen. Maar als je geen grond hebt, kun je geen gebouw in eigendom krijgen. Wie bouwt op een stuk grond dat niet zijn eigendom is, zal in principe de eigendom van de stenen die hij er op aanbrengt, onmiddellijk zien overgaan naar de eigenaar van de grond. De stenen volgen de grond, zegt de volksmond. Burgerrechtelijk spreekt men van het recht van natrekking (art. 553 lid B.W.).
Door de invoering van het recht van opstal, kon en kan de eigenaar van de grond afstand doen van zijn recht van natrekking gedurende een welbepaalde termijn die in de opstalwet op maximum 50 jaar werd bepaald. Gedurende die periode blijft de bouwheer volle eigenaar van wat hij er op gebouwd heeft. Na die periode van afstand oefent de eigenaar van de grond zijn recht van natrekking uit zodat hij de gebouwen (de opstallen) in de regel verwerft. Via die wet bouwde de boer zijn boerderij en wist hij er zich van te verzekeren dat die vaak voor 50 jaar zijn boerderij bleef. Het recht van opstal gaat bovendien bij overlijden van de genieter ervan, over op zijn erfgenamen.
Nauw verwant met dit recht van opstal is de wet over het recht van erfpacht. Deze werd op hetzelfde tijdstip ingevoerd en heeft als belangrijk verschilpunt dat dit recht voor een langere periode kan blijven gelden. Erfpacht kan maximum voor een termijn van 99 jaar toegestaan worden. Maar daar staat tegenover dat de duur minimum 27 jaar moet zijn. Een recht van opstal of erfpacht hoeft niet noodzakelijk enkel betrekking te hebben op grond. Staat al iets op die grond, dan kan wat er op staat ook deel uitmaken van het recht. Zo kan een stuk grond met een (vervallen) kapel er op met een recht van opstal doorgegeven worden. Vaak zal de eigenaar van de grond in ruil voor het toestaan van het recht een eenmalige of een periodieke vergoeding vragen, die canon wordt genoemd.

BTW

Het recht van opstal wordt merkwaardig genoeg sinds midden de jaren tachtig opnieuw veel gebruikt. De reden is niet zelden van BTW-technische aard. Als een eigenaar van een stuk grond een bouwwerk optrekt om vervolgens te verhuren aan een BTW (volledig) belastingplichtige, kan hij deze verhuring niet doen met voldoening van BTW (art. 44, 3, 2 WBTW). Dus kan hij de BTW die hij of zij betaalt bij het oprichten van het pand niet terugvorderen van de staat. Om toch te kunnen bouwen zonder BTW te moeten betalen, zou hij eerst die grond aan de potentiŽle huurder kunnen verkopen en vervolgens de koper van de grond laten bouwen. Maar in dat geval is hij zijn grond wel kwijt. En dat is nu juist de bedoeling niet. De deus ex machina in dit geval is ongetwijfeld het recht van opstal. De eigenaar van de grond blijft er eigenaar van en de gebruiker van de grond kan er onder aftrek van BTW een pand op zetten. De periode die in dergelijke opzet wordt gekozen is niet zelden 15 jaar. De reden ligt voor de hand. De bouwheer krijgt maar volledige aftrek van BTW voor zover deze het betrokken bedrijfsmiddel 15 jaar voor zijn bedrijfsuitoefening zal gebruiken (art. 48, 2 WBTW via KB BTW nr. 3, art. 9, 1).

Hof

Het recht van opstal moet, gezien het feit dat het betrekking heeft op een onroerend goed, authentiek (voor notaris) verleden worden. Dat gebeurt soms niet of pas nadat de bouwwerken aangevat zijn. In een enkel geval wordt de akte nooit verleden. Moet de fiscus dit dan zonder meer aanvaarden? In een recent arrest kreeg het Hof van Beroep in Gent een dergelijk geval voorgeschoteld. Gent heeft in deze trouwens een traditie (zie Gent, 27 september 1988, AFT, 1989, 48). Een vennootschap begon in 1988 te bouwen op een stuk grond van zijn vennoot. De notariŽle akte tot het verlenen van het recht van opstal werd pas verleden op het ogenblik dat het gebouw er zo goed als afgewerkt op stond, met name op 9 mei 1989. De fiscus zag dat allemaal en argumenteerde dat, aangezien de akte maar werd verleden op die datum, de vennoot van de vennootschap intussen reeds zijn recht van natrekking had uitgeoefend.
Dus: de kosten die de vennootschap reeds had gemaakt voor dat bouwwerk, werden gewoon van de tafel geveegd. Concreet stelde de administratie dat in deze sprake was van simulatie. De geboekte afschrijvingen op de actiefrekening gebouwen werden door de fiscus bijgevolg als onderwaardering van het actief en als verdoken reserve belast. Om de stelling kracht bij te zetten had de betrokken controleur daar nog eens het huidige art. 219 aan toegevoegd om die kosten te onderwerpen aan de toentertijdse aanslag op geheime commissielonen.

Fiscus geen derde

Het Hof bevestigt het standpunt dat het reeds eerder innam (Gent, 18 maart 1999, FJF, No. 99/121). Zoals art. 553 BW bepaalt, worden alle gebouwen, beplantingen en werken op of onder de grond van een erf vermoed door de eigenaar op zijn kosten tot stand gebracht te zijn en hem toe te behoren, tenzij het tegenovergestelde bewezen is. Dit vermoeden kan worden weerlegd indien de belastingplichtige aantoont dat vanwege de eigenaar het recht werd bekomen om op eigen kosten te bouwen. De belastingplichtige moet bewijzen dat de eigenaar verzaakt heeft aan zijn recht van natrekking, hetgeen moet blijken uit een expliciete en zekere wilsuitdrukking.
Dit betekent op zichzelf niet dat tussen partijen de verzaking schriftelijk moet gebeuren. Dit kan ook stilzwijgend gebeuren voor zover andere extrinsieke elementen de waarachtigheid ervan aantonen, zoals het feit dat de facturen op naam van de belastingplichtige staan en door hem worden betaald.
Vermits iedere afstand van het recht van natrekking de vestiging van een recht van opstal impliceert, moet de stilzwijgende verzaking die in casu in 1988 werd verleend, worden bevestigd in een op het hypotheekkantoor over te schrijven notariŽle akte, om dit recht van opstal tegenwerpelijk te maken aan derden te goeder trouw. In dit geval is dit gebeurd op 9 mei 1989 door het verlijden van de notariŽle akte houdende vestiging van een opstalrecht waarin uitdrukkelijk werd bedongen dat het verleende opstalrecht betrekking heeft op de reeds opgerichte en nog op te richten gebouwen, overeenkomstig de bouwvergunning.

Uit de omstandigheid dat de canon aanvankelijk niet werd betaald, kan niet worden afgeleid dat de verrichting geveinsd was. De canon is slechts een modaliteit van het opstalcontract zodat niets de grondeigenaar belette de canon van de vennootschap op te eisen. Het Hof merkt eveneens op dat de fiscus geen derde is, zodat hij zich niet kan beroepen op de niet-tegenwerpelijkheid van de rechtshandeling wegens niet-naleving van de publiciteitsvoorwaarden. Dit belet bijgevolg niet dat er reeds stilzwijgende verzaking aan het recht van natrekking was, zodat de fiscus de toestand zoals hij voor de partijen bestaat in aanmerking moet nemen voor het vestigen van de belasting. De geboekte afschrijvingen op de actiefrekening gebouwen mogen bijgevolg niet als onderwaardering van het actief of als verdoken reserve worden belast.

Jan VERHOEYE, accountant, docent Hogeschool Gent en gastprofessor Universiteit Gent.
Gepubliceerd op 7 oktober 1999.