MAG DE FISCUS DE AKTE VOOR EEN RECHT VAN OPSTAL EISEN?
In dit land geldt als principe dat de stenen de grond volgen. Wie bouwt op andermans grond, zal zijn stenen niet voor hem kunnen houden. In de regel verwerft de eigenaar van de grond de opstallen. Om dit op te lossen kan gewerkt worden met een oude rechtshuur: het recht van opstal of erfpacht. Dat wordt de vandaag de dag regelmatig gebruikt met BTW-doeleinden. Daardoor verzaakt de eigenaar van de grond aan zijn recht van natrekking. Degene die het recht toebedeeld krijgt, kan dus op die grond gebouwen oprichten die gedurende een vastgelegde termijn de zijne blijven. Stel dat de akte die dat recht vastlegt, niet of pas nadat de bouwwerken zijn tot stand gekomen wordt verleden, moet de fiscus die opzet dan toch aanvaarden? Ja, zegt het Hof van Beroep in Gent.Het recht van opstal is een oude rechtsfiguur. Het is een bijzonder zakelijk
recht dat werd ingevoerd door een wet die nog onder het Nederlands bewind net
voor de Belgische onafhankelijkheid tot stand kwam. Deze werd afgekondigd op 10
januari 1824 en verscheen in nr. 13 van de Journal officiel du royaume des
Pays-Bas. Dit recht werd ingevoerd ten behoeve van de vele boeren die land
bewerkten van de grootgrondbezitters. De grond was veel te duur voor die arme
boeren om hem te kopen. En zij wilden zo graag een eigen boerderij bouwen. Maar
als je geen grond hebt, kun je geen gebouw in eigendom krijgen. Wie bouwt op een
stuk grond dat niet zijn eigendom is, zal in principe de eigendom van de stenen
die hij er op aanbrengt, onmiddellijk zien overgaan naar de eigenaar van de
grond. De stenen volgen de grond, zegt de volksmond. Burgerrechtelijk spreekt
men van het recht van natrekking (art. 553 lid B.W.).
Door de invoering van
het recht van opstal, kon en kan de eigenaar van de grond afstand doen van zijn
recht van natrekking gedurende een welbepaalde termijn die in de opstalwet op
maximum 50 jaar werd bepaald. Gedurende die periode blijft de bouwheer volle
eigenaar van wat hij er op gebouwd heeft. Na die periode van afstand oefent de
eigenaar van de grond zijn recht van natrekking uit zodat hij de gebouwen (de
opstallen) in de regel verwerft. Via die wet bouwde de boer zijn boerderij en
wist hij er zich van te verzekeren dat die vaak voor 50 jaar zijn boerderij
bleef. Het recht van opstal gaat bovendien bij overlijden van de genieter ervan,
over op zijn erfgenamen.
Nauw verwant met dit recht van opstal is de wet
over het recht van erfpacht. Deze werd op hetzelfde tijdstip ingevoerd en heeft
als belangrijk verschilpunt dat dit recht voor een langere periode kan blijven
gelden. Erfpacht kan maximum voor een termijn van 99 jaar toegestaan worden.
Maar daar staat tegenover dat de duur minimum 27 jaar moet zijn. Een recht van
opstal of erfpacht hoeft niet noodzakelijk enkel betrekking te hebben op grond.
Staat al iets op die grond, dan kan wat er op staat ook deel uitmaken van het
recht. Zo kan een stuk grond met een (vervallen) kapel er op met een recht van
opstal doorgegeven worden. Vaak zal de eigenaar van de grond in ruil voor het
toestaan van het recht een eenmalige of een periodieke vergoeding vragen, die
canon wordt genoemd.
BTW
Het recht van opstal wordt merkwaardig genoeg sinds midden de jaren tachtig opnieuw veel gebruikt. De reden is niet zelden van BTW-technische aard. Als een eigenaar van een stuk grond een bouwwerk optrekt om vervolgens te verhuren aan een BTW (volledig) belastingplichtige, kan hij deze verhuring niet doen met voldoening van BTW (art. 44, 3, 2 WBTW). Dus kan hij de BTW die hij of zij betaalt bij het oprichten van het pand niet terugvorderen van de staat. Om toch te kunnen bouwen zonder BTW te moeten betalen, zou hij eerst die grond aan de potentiële huurder kunnen verkopen en vervolgens de koper van de grond laten bouwen. Maar in dat geval is hij zijn grond wel kwijt. En dat is nu juist de bedoeling niet. De deus ex machina in dit geval is ongetwijfeld het recht van opstal. De eigenaar van de grond blijft er eigenaar van en de gebruiker van de grond kan er onder aftrek van BTW een pand op zetten. De periode die in dergelijke opzet wordt gekozen is niet zelden 15 jaar. De reden ligt voor de hand. De bouwheer krijgt maar volledige aftrek van BTW voor zover deze het betrokken bedrijfsmiddel 15 jaar voor zijn bedrijfsuitoefening zal gebruiken (art. 48, 2 WBTW via KB BTW nr. 3, art. 9, 1).
Hof
Het recht van opstal moet, gezien het feit dat het betrekking
heeft op een onroerend goed, authentiek (voor notaris) verleden worden. Dat
gebeurt soms niet of pas nadat de bouwwerken aangevat zijn. In een enkel geval
wordt de akte nooit verleden. Moet de fiscus dit dan zonder meer aanvaarden? In
een recent arrest kreeg het Hof van Beroep in Gent een dergelijk geval
voorgeschoteld. Gent heeft in deze trouwens een traditie (zie Gent, 27 september
1988, AFT, 1989, 48). Een vennootschap begon in 1988 te bouwen op een stuk grond
van zijn vennoot. De notariële akte tot het verlenen van het recht van opstal
werd pas verleden op het ogenblik dat het gebouw er zo goed als afgewerkt op
stond, met name op 9 mei 1989. De fiscus zag dat allemaal en argumenteerde dat,
aangezien de akte maar werd verleden op die datum, de vennoot van de
vennootschap intussen reeds zijn recht van natrekking had uitgeoefend.
Dus:
de kosten die de vennootschap reeds had gemaakt voor dat bouwwerk, werden gewoon
van de tafel geveegd. Concreet stelde de administratie dat in deze sprake was
van simulatie. De geboekte afschrijvingen op de actiefrekening gebouwen werden
door de fiscus bijgevolg als onderwaardering van het actief en als verdoken
reserve belast. Om de stelling kracht bij te zetten had de betrokken controleur
daar nog eens het huidige art. 219 aan toegevoegd om die kosten te onderwerpen
aan de toentertijdse aanslag op geheime commissielonen.
Fiscus geen derde
Het Hof bevestigt het standpunt dat het reeds
eerder innam (Gent, 18 maart 1999, FJF, No. 99/121). Zoals art. 553 BW bepaalt,
worden alle gebouwen, beplantingen en werken op of onder de grond van een erf
vermoed door de eigenaar op zijn kosten tot stand gebracht te zijn en hem toe te
behoren, tenzij het tegenovergestelde bewezen is. Dit vermoeden kan worden
weerlegd indien de belastingplichtige aantoont dat vanwege de eigenaar het recht
werd bekomen om op eigen kosten te bouwen. De belastingplichtige moet bewijzen
dat de eigenaar verzaakt heeft aan zijn recht van natrekking, hetgeen moet
blijken uit een expliciete en zekere wilsuitdrukking.
Dit betekent op
zichzelf niet dat tussen partijen de verzaking schriftelijk moet gebeuren. Dit
kan ook stilzwijgend gebeuren voor zover andere extrinsieke elementen de
waarachtigheid ervan aantonen, zoals het feit dat de facturen op naam van de
belastingplichtige staan en door hem worden betaald.
Vermits iedere afstand
van het recht van natrekking de vestiging van een recht van opstal impliceert,
moet de stilzwijgende verzaking die in casu in 1988 werd verleend, worden
bevestigd in een op het hypotheekkantoor over te schrijven notariële akte, om
dit recht van opstal tegenwerpelijk te maken aan derden te goeder trouw. In dit
geval is dit gebeurd op 9 mei 1989 door het verlijden van de notariële akte
houdende vestiging van een opstalrecht waarin uitdrukkelijk werd bedongen dat
het verleende opstalrecht betrekking heeft op de reeds opgerichte en nog op te
richten gebouwen, overeenkomstig de bouwvergunning.
Uit de omstandigheid dat de canon aanvankelijk niet werd betaald, kan niet worden afgeleid dat de verrichting geveinsd was. De canon is slechts een modaliteit van het opstalcontract zodat niets de grondeigenaar belette de canon van de vennootschap op te eisen. Het Hof merkt eveneens op dat de fiscus geen derde is, zodat hij zich niet kan beroepen op de niet-tegenwerpelijkheid van de rechtshandeling wegens niet-naleving van de publiciteitsvoorwaarden. Dit belet bijgevolg niet dat er reeds stilzwijgende verzaking aan het recht van natrekking was, zodat de fiscus de toestand zoals hij voor de partijen bestaat in aanmerking moet nemen voor het vestigen van de belasting. De geboekte afschrijvingen op de actiefrekening gebouwen mogen bijgevolg niet als onderwaardering van het actief of als verdoken reserve worden belast.
Jan VERHOEYE, accountant, docent Hogeschool Gent en gastprofessor Universiteit Gent.
Gepubliceerd op 7 oktober 1999.
