DE BOEKING VAN DE NOTIONELE INTERESTAFTREK
De berekening van de notionele interestaftrek zal in sommige gevallen een huzarenstukje worden. Een besluit van vorige maandag doet daar een schepje bovenop. Vooral de boeking en de dotatie aan de wettelijke reserve kan tot problemen leiden.
De belastingaftrek voor risicokapitaal, beter bekend als notionele interestaftrek, is intussen wet geworden (B.S., 30.06.2005). Vanaf aanslagjaar 2007 kan elke vennootschap op het gecorrigeerd eigen vermogen een fictieve interest aanrekenen gelijk aan de OLO (10 jaar). Blijft die rond de drie procent draaien dan zullen vennootschappen een extra even grote belastingaftrek krijgen op het eigen vermogen. Kleine vennootschappen krijgen er nog eens een half procent bovenop. Een speciaal koninklijk besluit van vorige maandag regelt nu een aantal details (B.S., 03.10.2005).
Zo regelt het koninklijk besluit de berekening van de aftrek voor het eerste belastbare tijdperk van een vennootschap en wanneer het belastbare tijdperk langer of korter is dan twaalf maanden. Bij het startjaar van een vennootschap kan als referentie immers niet de algemene regel toegepast worden waarbij de basis het eigen vermogen van de vennootschap "aan het eind van het voorgaande belastbare tijdperk" is. Zo'n voorgaand belastbaar tijdperk is er niet. Vandaar dat in het besluit wordt vooropgesteld dat het eigen vermogen moet bepaald worden bij de oprichting van deze vennootschap. Neem een klassieke oprichting van een naamloze vennootschap met het minimumkapitaal van 62.000 EUR. Dan zal dat minimumkapitaal gelden als eigen vermogen. Dus zal in de regel de notionele interestaftrek enkel kunnen op die 62.000 EUR. Gaat het bijvoorbeeld om een nieuw ontstane vennootschap uit een splitsing, dan kunnen er ook andere bestanddelen zijn dan kapitaal zoals reserves en overgedragen resultaat. In dat geval zullen die ook meetellen.
Om de notionele interestaftrek een turbo-effect te geven, zou een verkort boekjaar kunnen ingevoegd worden. Zo zou men kunnen pogen voor dat verkort boekjaar ook een aftrek van de volle 3 procent te krijgen. Dat feest gaat niet door. Het koninklijk besluit voorziet in het geval een belastbaar tijdperk niet samenvalt met twaalf maanden dat het toepasselijke percentage voor de notionele interestaftrek pro rata moet herleid worden. Neem een verkort boekjaar dat loopt van 01.01.2006 tot 30.06.2006, dan zal het percentage van 3 procent moeten vermenigvuldigd worden met de breuk 181/365, wat 1,49 procent geeft. Daarentegen zal een boekjaar dat langer is dan 12 maand recht geven op een hogere aftrek dan de 3 procent.
De vraag is echter hoe een en ander in de aangifte zal worden geregeld. In het koninklijk besluit wordt bevestigd dat de aftrek voor risicokapitaal plaatsvindt ná de aftrek voor de definitief belaste inkomsten (DBI) en vóór de recuperatie van eerdere verliezen en de investeringsaftrek. Wat betekent dat de aftrek voor risicokapitaal een extra aftrekpost wordt. Het is goed dat hij volgt na de definitief belaste inkomsten. Zo wordt eerst de DBI-aftrek uitgeput die in dit land niet overdraagbaar is. Kreeg een moeder van haar dochter een dividend, dan moet dat geen tweede keer belast worden bij de moeder. Vandaar dat de moeder het dividend in mindering kan brengen van haar fiscale winst voor 95 procent. Maar als die moeder onvoldoende belastbare winst overhoudt om de DBI op toe te passen, gaat die in rook op. Door de aftrek voor risicokapitaal, die wél zeven jaar overdraagbaar is, ná deze DBI los te laten, zal in zo'n geval de volledige aftrek voor risicokapitaal overdraagbaar zijn. Dat hij komt vóór de recuperatie van eerdere verliezen en de investeringsaftrek is ook voordelig. Deze twee aftrekken zijn immers onbeperkt overdraagbaar.
Wettelijke reserve
Maar hoe die notionele interestaftrek in de jaarrekening moet, is een complexere zaak. De wet stelt immers dat de aftrek voor risicokapitaal slechts wordt toegestaan op voorwaarde dat een bedrag gelijk aan de voor het belastbaar tijdperk verleende aftrek voor risicokapitaal, op een afzonderlijke onbeschikbare rekening van het passief wordt geboekt en blijft en niet tot grondslag dient voor de berekening van de jaarlijkse dotatie aan de wettelijke reserve of van enige beloning of toekenning, gedurende het belastbaar tijdperk en de drie daarop volgende jaren. Nu het koninklijk besluit precies zegt dat het een loutere aftrek is, kan de overeenstemmende reserve moeilijk als belastingvrije reserve worden geboekt. Dergelijke reserve komt immers niet voor op de aangifte in de vennootschapsbelasting. Zo zou in het jaar van de aftrek van de notionele interestaftrek dit tot een dubbele korting leiden: één als belastingvrije reserve en één als aftrekpost binnen de aangifte. Dat kan niet. Dus lijkt het goed deze reserve te boeken als een andere onbeschikbare reserve. Maar dan maakt deze reserve deel uit van de te bestemmen winst van het boekjaar in de jaarrekening. Op zich geen bezwaar ware het niet dat de wettelijke reserve (een twintigste van de jaarlijkse nettowinst tot de reserve een tiende van het maatschappelijk kapitaal heeft bereikt; art. 616 W.Venn.) steeds berekend wordt op deze te bestemmen winst. Dus inclusief deze andere onbeschikbare reserve. Wat niet mag volgens de voorwaarde gesteld in de wet op de notionele interestaftrek ("en niet tot grondslag dient voor de berekening van de jaarlijkse dotatie aan de wettelijke reserve"). Dus is er een probleem. Als de klassieke boekhoudregels worden gevolgd (zie o.a. advies C.B.N. 131/2) zou dat leiden tot het weigeren van de notionele interestaftrek totdat de wettelijke reserve tien procent van het maatschappelijk kapitaal bedraagt. Stel dat de winst van het boekjaar samenvalt met de te bestemmen winst van het boekjaar en 300 bedraagt. De notionele interestaftrek bedraagt voor dat jaar 50 en wordt geboekt als een onbeschikbare reserve. De wettelijke reserve moet dan (als het maximum van 10 procent nog niet is bereikt) verhoogd worden met 15 (300 x 0.05). Maar dan wordt ook die 50 mee als basis gebruikt zodat de aftrek voor risicokapitaal geweigerd wordt. Een oplossing zou zijn de term "nettowinst" uit het vennootschapsrecht te interpreteren als de winst exclusief de onbeschikbare reserve met het oog op het verkrijgen van de notionele interestaftrek. Een andere uitweg zou zijn de reserve die overeenstemt met de notionele interestaftrek toch als een belastingvrije reserve te boeken, maar deze specifieke reserve dan wel toe te voegen aan de belastbare gereserveerde winst in de aangifte vennootschapsbelasting. Maar die laatste oplossing is boekhoudrechtelijk niet mooi. Een belastingvrije reserve wordt dan toch belast.
Jan VERHOEYE, accountant, docent Hogeschool Gent en gastprofessor Universiteit Gent.
Gepubliceerd op 6 oktober 2005.
