VRUCHTGEBRUIK IS NIET TE HERKWALIFICEREN

Sinds 31.03.1993 beschikt de fiscus over een massavernietigingswapen om de welig tierende fiscale constructies de das om te doen. Als constructies worden opgezet met als enige motief de belasting te ontwijken, kan de fiscus ze vervangen door een meer belaste. Maar het Hof te Gent haalt de wind uit de zeilen. Sommige akten kunnen niet geherkwalificeerd worden. Groot nieuws in fiscalibus.

Een echtpaar koopt in 1996 en 1998 telkens een appartement waarbij ze zelf de blote eigendom kopen en hun vennootschap het vruchtgebruik verwerft voor 10 jaar. Daarbij weken ze bovendien af van de gewone regels voor verbeteringswerken die in art. 605 B.W. staan. Als partijen niets anders overeenkomen is de vruchtgebruiker slechts verplicht de herstellingen tot onderhoud te doen. In dit geval bepaalden partijen dat ook de verbeteringswerken moesten betaald worden door de vennootschap en dat deze gratis zouden overgaan naar de eigenaar bij het uitdoven van het vruchtgebruik. De fiscus ziet deze doorgedreven vruchtgebruikconstructie niet zitten. Hij stelt dat de enige reden waarom de constructie is opgebouwd, van fiscale aard is. Partijen hebben gekozen hun vennootschap het vruchtgebruik te laten kopen om alzo een pak kosten van zich af te schuiven naar hun vennootschap. Tevens heeft het echtpaar naar de mening van de fiscus gekozen voor de aankoop van de blote eigendom in plaats van in volle eigendom om zo de huurherkwalificatie te kunnen ontlopen. Immers, als een bestuurder, zaakvoerder, vereffenaar of iemand die gelijksoortige functies uitoefent, een eigen pand verhuurt aan "zijn" vennootschap, mag die huur niet meer bedragen dan 5,75 keer (coŽfficiŽnt voor aanslagjaar 2005) het niet-geÔndexeerde kadastrale inkomen. Is dat wel het geval, dan wordt het excessief gedeelte belast als bezoldiging binnen de personenbelasting tegen de hoge tarieven en moeten daar ook sociale bijdragen op betaald worden. Door met vruchtgebruik te werken, konden zij deze sancties ontlopen.

Als het enige motief belastingontwijking is en de belastingplichtige geen rechtmatige economische of financiŽle behoefte kan voorleggen, mag de fiscus grijpen naar artikel 344, ß 1 W.I.B. 1992. Dat artikel laat de fiscus toe de juridische kwalificatie door de partijen gegeven aan een akte alsook aan afzonderlijke akten die een zelfde verrichting tot stand brengen, te wijzigen. Weliswaar mag de belastingplichtige in zo'n geval aantonen dat hij koos voor die constructie op basis van "rechtmatige financiŽle of economische behoeften". Het echtpaar dacht die ook te hebben. Maar de fiscus vond dat geen goede motieven. Vandaar dat de fiscus het vruchtgebruik herkwalificeert in een aankoop van de volle eigendom door het echtpaar, gevolgd door een verhuring voor 10 jaar aan hun vennootschap. Daarmee vangt de fiscus meteen twee vliegen. Wat de vennootschap betaalde voor het vruchtgebruik wordt nu belast als huur bij het echtpaar. Maar tevens werd een stuk van die huur gekwalificeerd als beroepsinkomen.

De belastingplichtigen zijn het daar niet mee eens en stapten na een negatief bezwaarschrift bij de fiscus naar de rechtbank (Rb. Brugge, 22 juni 2004, zie krant 30.09.2004). Die rechter stelt dat een juridische kwalificatie het resultaat is van een logische redenering waarbij vertrokken wordt van objectieve feiten. Die zijn volgens de rechter dat het echtpaar het beschikkingsrecht als blote eigenaar krijgt van de appartementen en de vennootschap 10 jaar lang het genotsrecht heeft. Deze objectieve feiten kunnen volgens de rechter evengoed in een verwerving in volle eigendom door het echtpaar met vervolgens verhuring aan de vennootschap gegoten worden. De rechtbank stelt dat het echtpaar juist voor een vruchtgebruik koos om de belasting als beroepsinkomen op de "overdreven" huur te vermijden. De rechter erkent wel dat er juridische verschillen bestaan tussen vruchtgebruik en huur. Maar binnen de korte looptijd van het vruchtgebruik (10 jaar) zijn die verschillen te verwaarlozen. De "rechtmatige financiŽle of economische behoeften" die de belastingplichtigen ten overvloede beschreven, werden door de eerste rechter niet aanvaard.

Wind uit de zeilen

Het echtpaar kon niet leven met deze beslissing en stapte naar het Hof te Gent. Dat Hof bevestigt de stelling van de eerste rechter dat het echtpaar inderdaad koos voor een vruchtgebruikconstructie om belasting te ontwijken. Dus is art. 344, ß 1 W.I.B. 1992 zondermeer van toepassing. Het tegenbewijs dat de belastingplichtigen leverden om aan te tonen dat "rechtmatige financiŽle of economische behoeften" aan de grondslag als basis dienden voor de vruchtgebruikconstructie, veegt het Hof net zoals de eerste rechter ook van tafel. Dus lijkt het de verkeerde kant op te gaan voor het echtpaar: het ontwijkingmotief acht het Hof bewezen en de "rechtmatige financiŽle of economische behoeften" worden niet aanvaard. Dus mag de fiscus de akte tot vestiging van een vruchtgebruik herkwalificeren. Maar dan komt de kat op de koord. Mag de fiscus die akte vervangen door twee akten, met name een aankoop in volle eigendom gevolgd door een huurcontract? Het Hof verwijst in eerste instantie naar een arrest van het Arbitragehof (24 november 2004, zie krant 02.12.2004). Dat Hof stelde rond art. 344, ß 1 W.I.B. 1992 dat de fiscus ťťn akte mag kwalificeren als aan die akte meer dan ťťn juridische kwalificatie kan gekoppeld worden, wat volgens Arbitrage in de praktijk vrij uitzonderlijk lijkt. Dit heeft dus tot gevolg dat de finaliteit van art. 344, ß 1 W.I.B. 1992 niet mogelijk is als de rechtshandelingen niet anders kunnen gekwalificeerd worden dan zoals ze door de partijen werden gekwalificeerd. Daarbij moet de juridische realiteit die de belastingplichtigen tot stand hebben gebracht, worden gerespecteerd. Uitsluitend de juridische kwalificatie van de akte mag worden gewijzigd. Niet de inhoud en de gevolgen. Alle feitelijke en juridische gevolgen moeten worden geŽerbiedigd. Het Hof zegt dan ook dat de vervanging van vruchtgebruik door huur niet kan zonder aan de juridische gevolgen te raken. Een vruchtgebruik is totaal verschillend van een huur.

Dat het Hof te Gent dit standpunt inneemt, is geen verrassing. Reeds in een arrest van eind 2003 hield het Hof er deze mening op na (zie krant 12.02.2004). Dus ook al is art. 344, ß 1 W.I.B. 1992 van toepassing en kan de belastingplichtige geen rechtmatige behoeften aanbrengen, dan zal het voor de fiscus met deze stelling van het Hof te Gent niet zelden fout lopen bij de herkwalificatie. Een vreselijk arrest voor de fiscus die al zijn hoop had gesteld op dat sinds 1993 nieuwe artikel. De fiscus onderzoekt momenteel of ze al dan niet Cassatie zullen aantekenen tegen het arrest. Als het Hof van Cassatie deze stelling echter bevestigt, lijkt de wind uit de zeilen van art. 344, ß 1 W.I.B. 1992. Dan zal de aloude Brepolsdoctrine aan een nieuw leven beginnen.

Jan VERHOEYE, accountant, docent Hogeschool Gent en gastprofessor Universiteit Gent.
Gepubliceerd op 14 oktober 2005.