AFSCHRIJVINGRITME VALT SAMEN MET LOOPTIJD OPSTALRECHT
Sommige ondernemers laten hun vennootschap bouwen op hun grond. Om te verhinderen dat ze meteen eigenaar zouden worden van de door de vennootschap opgerichte gebouwen, verdagen ze dat moment door een recht van opstal toe te staan op de grond aan hun vennootschap. Zo kan de vennootschap de kosten voor het bouwwerk als kost boeken. Maar over welke termijn moet dan het gebouw door de vennootschap afgeschreven worden?
Opstal is een (stok)oude rechtsfiguur. Als iemand bouwt op andermans grond, wordt wat op de grond komt in de regel meteen eigendom van de grondeigenaar. Het recht van opstal wil daar een mouw aan passen. Gedurende een overeen te komen looptijd blijft het gebouw eigendom van diegene die het opricht. Pas na verloop van de duur van het recht van opstal, zal de grondeigenaar het vaak kosteloos verwerven. Met een recht van opstal wordt het natrekkingsrecht verdaagd. Doordat de natrekking vaak pas na 15 jaar gebeurt, heeft de vennootschap gedurende die looptijd het gebouw in volle eigendom. Wat betekent dat ze er afschrijvingen moet op boeken.
In 1998 verleent een zaakvoerder een recht van opstal op een terrein aan zijn besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid voor een looptijd van 21 jaar. De vennootschap bouwt op het terrein een woning. De vennootschap schrijft die woning af over een duurtijd van 21 jaar. Haar redenering is eenvoudig: vermits het recht van opstal maar 21 jaar duurt, moet het gebouw door de vennootschap worden afgeschreven over de looptijd dat deze over de woning zal kunnen beschikken. Na 21 jaar zal de vennootschap de woning door het ophouden van het recht van opstal en bijgevolg door natrekking (art. 555 B.W.) verliezen ten voordele van de zaakvoerder. In de opstalakte was immers bepaald dat de zaakvoerder na 21 jaar het gebouw kosteloos zal verkrijgen. De fiscus was het met deze zienswijze niet eens. Het gebouw moet afgeschreven worden over zijn normale looptijd zonder rekening te houden met het feit dat de vennootschap het gebouw maar 21 jaar in bezit zal hebben. Volgens de administratie is de normale afschrijvingstermijn voor niet-industriële gebouwen en woningen 33 jaar. Dus wijzigde de fiscus het afschrijvingsritme en belastte het verschil.
De belastingplichtige aanvaardde het standpunt van de fiscus niet. Die wou echter van geen wijken weten. Dus zat er voor de belastingplichtige niets anders op dan de zaak voor de rechtbank van eerste aanleg te brengen in Antwerpen (Rb. Antwerpen, 5 mei 2004). Deze gaf de fiscus gelijk. Om daartoe te besluiten baseerde de rechter zich op de definitie van afschrijvingen. Volgens art. 45, eerste lid K.B. W.Venn. moet via afschrijvingen het bedrag van de materiële vaste activa met beperkte gebruiksduur gespreid worden over "hun" waarschijnlijke nuttigheids- of gebruiksduur. De eerste rechter vond dat het woord "hun" in de tekst impliceert dat de waarschijnlijke nuttigheids- of gebruiksduur van het actief zelf moet genomen worden. De subjectieve tijdsbeperking door een zakelijk recht speelt daarbij geen rol. Men moet enkel kijken naar het actief zelf en zo het afschrijvingsritme bepalen. Een woning gaat langer mee dan 21 jaar. Dus moet het afschrijvingsritme ook langer genomen zijn. Ondanks de looptijd van het recht van opstal.
Het Hof te Antwerpen is het daar niet mee eens (Antwerpen, 6 december 2005). Met "normale gebruiksduur" van het gebouw wordt niet de abstracte, voor eenieder geldende gebruiksduur bedoeld. Wel de resterende duur van het recht van opstal omdat de opstalhouder het gebouw niet meer verder kan gebruiken na beëindiging van het recht. Om daartoe te besluiten, verwijzen de magistraten naar twee adviezen van de Commissie voor Boekhoudkundige Normen (C.B.N.). In advies 150/3 wordt met zoveel woorden gesteld dat globaal de boekingswijze moet overeenstemmen met de verhoudingen tussen partijen zoals ze voortvloeien uit de door partijen gesloten overeenkomsten. In advies 162/2 stelt de C.B.N. het nog explicieter. Dit advies behandelt weliswaar de problematiek van een vruchtgebruik, maar de Commissie stelt dat deze regels zondermeer van toepassing zijn bij een erfpacht en een recht van opstal. Vermist een recht van opstal tijdelijk is, zal de aanschaffingswaarde volgens een passend plan ten laste worden genomen op grond van de duur van het recht van opstal of van de economische gebruiksduur van het onroerend goed, in de veronderstelling dat de economische gebruiksduur korter zou zijn dan de duur van het recht van opstal. Dus besluiten de magistraten dat een verplichte afschrijving van het gebouw over 33 jaar de eigendomsoverdracht op het einde van het opstalcontract zou miskennen. Bovendien zou zo'n afschrijvingsritme niet in overeenstemming zijn met de boekhoudkundige principes van voorzichtigheid, oprechtheid en goede trouw. De omstandigheid dat de opstalgever bij de beëindiging van het opstalcontract een substantieel voordeel zal ontvangen doordat die gratis eigenaar wordt van de gebouwen, kan geen invloed hebben op de fiscale behandeling van de operatie in hoofde van de opstalhouder.
Een logisch arrest. Uiteraard moet het afschrijvingsritme van een actief met beperkte gebruiksduur worden bepaald rekening houdend met de context waarin het wordt gebruikt. Dat principe staat ook duidelijk ingeschreven in IAS 16. De gebruiksduur is ofwel de periode waarin de onderneming het actief verwacht te gebruiken ofwel het aantal productie- of vergelijkbare eenheden dat de onderneming van het actief verwacht te verkrijgen. De gebruikte afschrijvingsmethode moet het patroon weergeven volgens hetwelk de economische voordelen van het actief door de onderneming worden verbruikt. Waarmee aangetoond wordt dat het C.B.N. advies en ook dit arrest zich volledig kan inschrijven in de IAS/IFRS waarderingsregels. Aangezien het arrest nog niet betekend werd is het op dit moment onduidelijk of de Administratie een voorziening in Cassatie zal indienen tegen het arrest.
Jan VERHOEYE, accountant, docent Hogeschool Gent en gastprofessor Universiteit Gent.
Gepubliceerd op 17 maart 2006.
