HET KONKLAAF EN DE TARIEVEN
Vorige week brachten we in deze rubriek een eerste bijdrage rond de fiskale beslissingen die onze regering nam in het kader van het begrotingskonklaaf voor het jaar 1992. Toen werden voornamelijk de wijzigingen belicht die aangebracht werden aan het stelsel van roerende voorheffing, de definitief belaste inkomsten en de min- en meerwaarden.
Onze ministers hebben echter nog een andere beslissing genomen rond de meest harde realiteit in fiskale zaken : de tarieven voor de vennootschapsbelasting. In deze bijdrage gaan we die wijzigingen nader toelichten.
Huidig systeem
Tot op dit ogenblik is het tarief in de vennootschapsbelasting eenduidig 39 % (cijfer voor aanslagjaar 1992 - art. 287, 2 Wet 22.12.1989). Enkel indien een aantal voorwaarden zijn vervuld, kan van een verlaagd tarief gebruik worden gemaakt. Dit ziet er als volgt uit : op de eerste schijf van 1.000.000 fr. betaalt een vennootschap 28 %, op de volgende 2.600.000 fr. (dus de schijf van 1.000.000 tot 3.600.000 fr.) wordt dat 36 % en een derde schijf van 3.600.000 tot 13.000.000 fr. wordt aan 41 % onderworpen. Elk bedrag boven de 13.000.0000 fr. wordt belast tegen het eenvormige tarief van 39 %.
Bij dit verminderd tarief vallen een aantal zaken op. Indien u de belasting berekent op 13.000.000 fr. aan het eenduidige tarief van 39 % of aan de verminderde tarieven, zal u eenzelfde bedrag aan belastingen bekomen. Dit leidt tot een eerste konklusie : op dit ogenblik zijn de verminderde tarieven maar interessant voor vennootschappen met een belastbaar bedrag beneden die 13.000.000 fr.
Anderzijds moet de vraag gesteld worden in welke situatie de verminderde tarieven het voordeligst zijn ten opzichte van het eenduidige tarief. Vermits eenmaal boven de 3.600.000 fr. het verminderd tarief (41 %) hoger ligt dan het eenduidige tarief (39 %), worden de verminderde tarieven systematisch minder voordelig. Het maximale voordeel dat u dan ook kan halen uit de verminderde tarieven ligt dan ook net op 3.600.000 fr. Indien uw vennootschap op netto 3.600.000 fr. belasting moet betalen, dan betaalt u met de verminderde tarieven 1.216.000 fr. Indien u de volle pot moet betalen, wordt u 1.404.000 fr. armer. De verminderde tarieven zijn in dit geval 188.000 fr. goedkoper dan het volle tarief.
De verminderde tarieven op zich kunnen uiteraard ook geoptimalizeerd worden. Zijn binnen een groep verscheidene vennootschappen voorhanden die elk op zich kunnen gebruik maken van de verminderde tarieven, dan kan men stellen dat de optimale tariefwinst wordt bereikt door elke vennootschap maar een fiskaal belastbaar bedrag ten belope van 1.000.000 fr. te laten boeken. Aldus wordt de globale winst van de groep belast aan het laagste tarief : 28 %
Voorwaarden
Om echter in het huidige stelsel van de verminderde tarieven te kunnen gebruik maken, moet men aan een aantal voorwaarden voldoen. Art. 126, derde lid WIB, formuleert drie gevallen waarbij de verminderde tarieven worden uitgesloten. De eerste uitsluiting kijkt naar de vennootschappen waarin de onderneming deelneemt. De tweede wie aandeelhouder is van de vennootschap. De derde houdt rekening met eventueel uitgekeerde dividenden.
In eerste instantie mag de vennootschap geen deelnemingen bezitten in andere vennootschappen waarvan de beleggingswaarde op balansdatum meer bedraagt dan 50 % van het (eventueel gerevalorizeerd) nog terug te betalen werkelijk gestorte maatschappelijk kapitaal of van hetzelfde nog terug te betalen maatschappelijk kapitaal verhoogd met de belaste reserves en de geboekte meerwaarden. Het hoogste bedrag van beide berekeningen moet aangehouden worden.
Een voorbeeld. Een vennootschap heeft een volgestort kapitaal van 1.250 en gedurende de voorbije jaren werd winst gereserveerd ten belope van 750. Deze winst werd belast in de vennootschapsbelasting. Deze onderneming de verminderde tarieven genieten voor zover de beleggingswaarde van de deelnemingen die deze onderneming heeft in andere vennootschappen de 1.000 niet overstijgt. Volledigheidshalve vermelden we hierbij dat de aktieve en vaste deelnemingen die minstens 75 % vertegenwoordigen van het maatschappelijk kapitaal van de emitterende vennootschap, niet moeten meegeteld worden om te bepalen of de 50 %-grens is overschreden (art. 113, 2 WIB). Konkreet : een holding kan in principe geen gebruik maken van verminderde tarieven.
De tweede uitsluiting betreft vennootschappen waarvan de bewijzen van deelgerechtigheid ten minste voor de helft in het bezit zijn van één of meer andere vennootschappen (die niet door de Nationale Raad van de koöperatie zijn erkend). Anders gesteld : enkel indien de aandelen van de vennootschap voor 50 % + één aandeel in het bezit zijn van natuurlijke personen, kan men in beginsel gebruik maken van de verminderde tarieven.
De derde uitsluiting vertrekt van het principe dat een vennootschap maar dividend mag uitkeren ten belope van 13 % van het werkelijk afbetaalde maatschappelijk kapitaal dat bij het begin van het belastbaar tijdperk nog is terug te betalen samen met de uitgiftepremies. Voor een kapitaalvennootschap zoals een NV, is dit zonder meer duidelijk. Heeft deze onderneming een werkelijk afbetaald kapitaal (dus zonder rekening te houden met eventuele kapitaalverhogingen door inkorporatie van reserves en herwaarderingsmeerwaarden) van 5.000, dan mag zij maximaal een dividend uitkeren van 650, wil zij blijven gebruik maken van de verminderde tarieven. Bij personenvennootschappen zoals een BVBA of CV, moet naast de eigenlijke dividenden nog rekening gehouden worden met de intresten uit voorschotten toegestaan door vennoten, hun echtgenoten of hun kinderen (wanneer de vennoten of hun echtgenoten het wettelijk genot van deze inkomsten hebben) aan die vennootschappen. Deze intresten moeten immers voor deze kategorie ondernemingen bij de uitgekeerde dividenden geteld worden. Dit impliceert dat indien een BVBA een kapitaal heeft van 1.000 en zij een dividend uitkeert van 130 en 10 intrest uitkeert aan haar vennoot voor een lening die deze vennoot toestond aan zijn vennootschap, deze laatste niet meer kan genieten van de verminderde tarieven. Immers 130 + 10 = 140, wat meer is dan 13 % op 1.000. Bij personenvennootschappen mag sinds de wet van 22.12.1989 (art. 287, 3) echter bij het berekenen van het werkelijk maatschappelijk kapitaal rekening gehouden worden met voorschotten toegestaan door de vennoten, hun echtgenoten of kinderen (indien de vennoten of echtgenoten het genot van deze inkomsten hebben) sedert ten minste één vol jaar.
Nieuw
De regering besliste op het konklaaf dat de tarieven worden gewijzigd. Vanaf aanslagjaar 1994 wordt het eenduidig tarief 38 %, één procent minder dan voor het aanslagjaar 1992 en 1993. De verminderde tarieven worden afgeschaft. Deze worden echter vervangen door een maatregel vooral bedoeld voor KMO's die de goede beslissing nemen winst niet uit te keren maar te reserveren. Indien de onderneming reserveert zal ze op een eerste schijf van 2.000.000 fr. maar 28 % belasting moeten betalen. Boven dat bedrag zal het eenduidige tarief van toepassing worden. Deze maatregel gaat in vanaf aanslagjaar 1993. De regering heeft dus in vergelijking met het huidige stelsel de eerste schijf van 1 naar 2 miljoen verhoogd, doch de tweede schijf (belastbaar aan 36 %) geschrapt. Bovendien worden nu aan het gebruik ervan andere voorwaarden gekoppeld : het moet gaat om een reservering. Het gedeelte van deze winst dat uitgekeerd wordt valt in principe onder het eenduidige tarief. Daarnaast blijft de voorwaarde behouden dat de aandelen van een vennootschap die gebruik wenst te maken van deze maatregel, voor minstens de helft in het bezit moeten zijn van natuurlijke personen en dat de onderneming zelf geen deel mag uitmaken van een groep die een koördinatiecentrum heeft laten erkennen.
Hetzelfde tarief van 28 % wordt ook toegepast op de uitkering ten belope van maximum 500.000 fr. óf van 13 % van het onderschreven daadwerkelijk volgestort kapitaal dat nog moet terugbetaald worden indien de procentsgewijze regel op een lager plafondbedrag uitkomt.
Meesnoepers
Het is een feit dat weinig KMO's dividend uitkeren. Dus op het eerste gezicht lijkt de maatregel ons gefundeerd. Een in dank aanvaard geschenk. Een goede beslissing is ons inziens ook dat de bedragen (2 respektievelijk 0,5 miljoen) voortaan zullen geïndexeerd worden.
Dit alles impliceert dat de KMO bij een reservering van net 2 miljoen, 560.000 fr. belasting zal moeten betalen. Vergeleken met het oude systeem levert dit een boni op van 80.000 fr. Als we echter het optimum nemen van het huidig stelsel, met name 3.600.000 fr. als belastbaar bedrag, is het voordeel weggesmolten tot 48.000 fr. Alles bijeen toch een begin van verbetering voor de KMO. Maar andere dan uitsluitend de KMO's zullen voortaan mee profiteren van dit toch eerder mooie tarief. Aangezien bij de voorwaarden niet meer wordt vereist dat de hoofdaktiviteit van de onderneming niet mag bestaan uit het houden van deelnemingen in andere vennootschappen, zullen tal van familieholdings gebruik kunnen maken van deze tarieven. Ook grote ondernemingen wier aandelen in hoofdzaak toebehoren aan natuurlijke personen, kunnen deze voordeeltarieven blijven genieten. En dat zijn toch geen KMO's. Onze eigen ministers hebben deze achterpoortjes in het verleden vaak afgedaan als te verwerpen "oneigenlijk gebruik' van fiskale wetten. Nu induceert men ze. Men kan zich de vraag stellen of onze wetgever niet met het probleem zal blijven worstelen om een KMO te definiëren. Misschien kan daarbij gedacht worden aan de konsolidatiewetgeving. Zodra een groep moet konsolideren, kunnen de individuele ondernemingen geen gebruik meer maken van de KMO-maatregelen. Met het wapen van de horizontale konsolidatie in de hand, kan aldus een einde gemaakt worden aan de ontwijkingsroute die in groepen veel gevolgd is door een vennootschap op te splitsen in kleinere entiteiten om toch nog van een aantal maatregelen te kunnen gebruik maken.
Jan VERHOEYE, accountant, docent Hogeschool Gent en gastprofessor Universiteit Gent.
Gepubliceerd op 9 augustus 1991.
