DEGRESSIEF AFSCHRIJVEN: NOG EEN METODE
We hadden het er al over in een vorige bijdrage: het stelsel van degressieve afschrijvingen wordt opnieuw gewijzigd door de wet houdende fiskale, financiële en diverse bepalingen dd. 28.12.1992. In de vorige bijdrage werd vooral de totstandkoming en de inwerkingtreding van bedoelde wijziging besproken. In de nu volgende tekst wordt ingegaan op de wijze waarop voortaan toch nog fiskaal degressief kan afgeschreven worden.
Beperkingen
De wet voorziet dat degressief afschrijven in een aantal omstandigheden niet mag. Samenvattend in vier gevallen.
Ten eerste: sinds de invoering van het stelsel van degressieve afschrijvingen worden personenauto's, auto's voor dubbel gebruik en minibussen uitgesloten, tenzij deze voertuigen enkel worden gebruikt voor een taxidienst of voor verhuring met bestuurder (art. 41, 1 KB WIB).
Een tweede beperking betreft de bij koninklijk besluit van 5 augustus 1991 (BS 10.9.1991) ingevoerde bepaling, dat vaste activa waarvan het gebruik is afgestaan door de belastingplichtige die de vaste activa afschrijft, niet meer in aanmerking kunnen komen voor de fiskaal degressieve afschrijving (art. 41, 2 KB WIB). Deze maatregel is van toepassing op de vaste activa die verkregen of tot stand gebracht zijn met ingang van de eerste dag van het jaar of boekjaar waarvan de inkomsten belastbaar zijn voor het aanslagjaar 1992. Valt het boekjaar gelijk met het kalenderjaar, dan is degressief afschrijven voor de geciteerde vaste activa uitgesloten vanaf boekjaar 1991.
In derde instantie staat de wet toe dat de afschrijvingen van de bijkomende aankoopkosten die volgens de boekhoudwet mee moeten geaktiveerd worden met de aankoopprijs van het vast aktief, los van het ritme van die aankoopprijs mogen afgeschreven worden. In dit geval mogen de bijkomende kosten toch los van het ritme van het eigenlijke aktief afgeschreven worden. Maar deze moeten dan ofwel ineens ten laste genomen worden tijdens het belastbare tijdperk waarin de kosten zijn gemaakt ofwel afgeschreven worden in gelijke frakties, zonder onderbreking, gespreid over het aantal jaren dat de belastingplichtige bepaalt (art. 62 gekoördineerd WIB). Indien de bijkomende aankoopkosten los van de aankoopprijs van het vast aktief worden afgeschreven, kan dit bijgevolg niet volgens de degressieve metode. De gunst om de bijkomende kosten af te schrijven los van de aankoopprijs van het vast aktief geldt echter niet voor personenauto's, auto's voor dubbel gebruik en minibussen tenzij deze vervoermiddelen uitsluitend gebruikt worden voor bezoldigd personenvervoer. De bijkomende kosten moeten voor die vaste activa altijd afgeschreven worden samen met de aankoopprijs van het vast aktief (art. 65 gekoördineerd WIB).
Ten vierde wordt gesteld dat ook de immateriële vaste activa dienen afgeschreven te worden met vaste annuïteiten, dus volgens de lineaire metode. Indien het gaat om investeringen in onderzoek en ontwikkeling, moet minimum over drie jaar afgeschreven worden. Gaat het om andere immateriële vaste activa, dan moeten deze minstens over vijf jaar afgeschreven worden. Betreft het investeringen in audiovisuele werken, dan gelden deze regels niet (art. 63 gekoördineerd WIB).
Wijziging
Door de aangebrachte wijziging kan vanaf 1 september 1992 het bedrag van de degressieve afschrijvingsannuïteit in geen geval meer bedragen dan 40% van de aanschaffings- of beleggingswaarde. Dit werd toegevoegd aan art. 64 gekoördineerd WIB.
Voor we het nieuwe systeem met voorbeelden toelichten, zijn een aantal opmerkingen gerechtvaardigd. Vooreerst stelt het wetboek dat de annuïteit in geen geval méér mag bedragen dan 40% van de aanschaffingswaarde. De wet voert dus enkel een absoluut maximumbedrag in. Dit betekent meteen dat de wet op geen enkele wijze het maximaal toe te passen degressief afschrijvingspercentage beperkt. Daarnaast lijkt het ons belangrijk aan te duiden dat aan het door de koning ingevoerd keuzestelsel van het degressief afschrijven niets werd gewijzigd. Dat blijft bestaan zoals het voorheen reeds bestond. De cruciale vraag is uiteraard hoe voortaan degressief moet afgeschreven worden.
Stel dat een aktief van 100 een normale gebruiksduur heeft van vier jaar. Dan mocht men dat voorheen (vaste activa die zijn verkregen of tot stand gebracht vóór 1 januari 1992) als volgt degressief afschrijven: het eerste jaar 50 (100 x 0,5), het tweede jaar 25 (50 x 0,5) en het derde 25 (25 x 0,5 = 12,50, maar dit bedrag is kleiner dan het lineair afschrijvingsbedrag, zodat vanaf dat ogenblik mag overgeschakeld worden op het laatste: 25).
Via de nu aangebrachte wijziging zou een eerste interpretatie de volgende kunnen zijn: het eerste jaar mag voortaan geen 50 afgeschreven worden, vermits dit méér is dan 40% van de aanschaffingswaarde. Het eerste jaar wordt het bedrag aldus fiskaal beperkt tot 40. De residuwaarde bedraagt alsdan 60. Op die 60 mag men in het volgende boekjaar opnieuw 50% afschrijven. Dit wordt aldus 30.
Vermits dit absoluut bedrag niet groter is dan 40% van de beleggingswaarde, mag het zonder beperking genomen worden. Het derde jaar mag van de resterende 30 eens te meer 50% genomen worden. Dit is 15, wat kleiner is dan het lineair afschrijvingsbedrag, zodat overgeschakeld mag worden op dat laatste. Het derde jaar schrijft men aldus 25 af. Het vierde en laatste jaar wordt dan de laatste 5 in kosten geboekt.
In het vroegere systeem werd dit aktief in drie jaar afgeschreven. In deze interpretatie loopt de afschrijving over vier jaar. Evenveel jaar als de lineaire afschrijving.
Misser
Maar... naast deze interpretatie lijkt ons ook een tweede mogelijk. En deze is stukken voordeliger dan de eerste. Zoals reeds gesteld heeft de wet van 28.12.1992 niets gewijzigd aan het systeem van het degressief afschrijven zelf zoals het werd bepaald door de koning. Dus met andere woorden: dit systeem blijft helemaal overeind. Alleen verplicht de wet ons elk jaar na te gaan of het geboekt afschrijvingsbedrag niet groter is dan 40% van de aanschaffingswaarde.
Neem opnieuw een vast aktief met beperkte gebruiksduur met een aanschaffingswaarde van 100 en een normale gebruiksduur van vier jaar. Het eerste jaar schrijf ik boekhoudkundig 50 af. Het degressief afschrijven zoals de koning het regelt, verbiedt mij dat aan geen kanten. Vermits de wet echter stelt dat ik nooit meer dan 40% van de aanschaffingswaarde mag afschrijven, moet ik gas terugnemen en zal ik fiskaal 10 moeten opnemen in mijn reservetabel op de aangifte in de vennootschapsbelasting als overdreven afschrijving. Het eerste jaar verschilt het resultaat in niets van de hiervoor geschetste metode.
Het tweede jaar schrijf ik echter verder af. Art. 34, 2 KB WIB stelt dat het degressief percentage dient toegepast te worden op de residuwaarde. Deze laatste wordt in hetzelfde artikel gedefinieerd als zijnde de aanschaffings- of beleggingswaarde verminderd met de tot op het einde van het vorige belastbare tijdperk gedane en toegelaten afschrijvingen. Dit alles brengt mee dat ik 50% mag toepassen op 60. Ik boekte gedurende het vorige boekjaar weliswaar 50, fiskaal werd daarvan maar 40 aanvaard. Het tweede boekjaar schrijf ik dus 30 (60 x 50%) boekhoudkundig af. Maar bij dat bedrag ga ik fiskaal de verloren 10 van het vorige boekjaar bijtellen (in vakjargon "detaxeren' genoemd). Immers: 30 + 10 geeft 40 en is net geen 40% van de aanschaffingswaarde. Ik neem de overdreven afschrijving het volgende jaar fiskaal onmiddellijk terug via de reservetabel. Deze interpretatie levert 10 extra op in vergelijking met de eerste. Meer: met deze metode wordt 10 afgeschreven in het tweede jaar in plaats van 5 in het derde en 5 in het vierde jaar. Het derde jaar schrijf ik dan de resterende 20 af.
Konklusie: met deze interpretatie komt degressief afschrijven op vier, op drie en op twee jaar op hetzelfde neer. Telkens worden de afschrijvingen als volgt verwerkt: 40, 40 en 20. Gevolg van dit alles: bij deze stoute interpretatie mist de wetgever elk doel. De schade wordt beperkt voor de ondernemingen.
Vraag bij deze mogelijkheid is uiteraard op welk ogenblik een overdreven afschrijving kan teruggenomen worden. De overdreven afschrijving wordt echter opgelopen konform art. 64, tweede lid gekoördineerd WIB. Niet ingevolge het KB WIB. Waarom zou het excedent niet mogen teruggenomen worden van zodra de ingebouwde grens van datzelfde artikel dit toelaat?
De tabel geeft het oude systeem weer in vergelijking met twee visies op de nieuwe wetgeving.
Reparatie
De fout van de wetgever is uiteraard van in art. 64, tweede lid gekoördineerd WIB de term "annuïteit' (zie art. 2 Wet 28.12.1992) te gebruiken in plaats van de term "percentage'. Had hij dat laatste gedaan, dan was de interpretatiemogelijkheid eenduidig. Nu is een en ander mogelijk.
Hij zal het zich beklagen. Wedden dat hij nu al denkt aan reparatiewetgeving.
Jan VERHOEYE, accountant, docent Hogeschool Gent en gastprofessor Universiteit Gent.
Gepubliceerd op 4 februari 1993.
