"Voor de leverancier is dat goed nieuws. Voor de klant minder: hij moet voortaan eerst betalen opdat de B.T.W. voor hem aftrekbaar zou worden."

• Actueel
• Archief
• Jan Verhoeye
• Inschrijven
• Disclaimer
• Contact

Uitgebreid zoeken

FISCUS KONDIGT IN EXTREMIS TOLERANTIE AF VOOR BTW VOORSCHOTFACTUREN

De regering heeft het principe ingevoerd dat het opmaken van een factuur de opeisbaarheid van de B.T.W. niet langer tot gevolg heeft. Wat betekent dat het systeem van voorschotfacturen danig wordt gewijzigd en menig softwaremaker in tijdsnood zit. Daarom heeft de fiscus in allerijl een overgangsstelsel afgekondigd: tot eind 2013 mogen de oude regels gebruikt worden.

In feite is deze eind vorige week gepubliceerde wet vooral een omzetting van het Belgisch W.B.T.W. aan de Europese richtlijn 2010/45/EU van 13.07.2010 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde wat de factureringsregels betreft. Maar de Belgische B.T.W. Administratie heeft de gelegenheid gegrepen om ook andere zaken aan te passen. De nieuwe regels rond de opeisbaarheid van de B.T.W. is daar wellicht de meest opvallende en meteen ingrijpendste van.

Voorschotfactuur wordt betalingsuitnodiging

Voortaan krijgen een aantal termen een autonome definitie (art. 1, § 12 W.B.T.W.; de vermelde artikelen zijn deze van de nieuwe wetgeving, Wet 17.12.2012, B.S., 21.12.2012). Een “belastbare feit” is het feit waardoor de wettelijke voorwaarden worden vervuld die vereist zijn voor het opeisbaar worden van de belasting. De “opeisbaarheid van belasting” is het recht dat de fiscus heeft om krachtens de wet de belasting vanaf een bepaald tijdstip te vorderen van de persoon die de belasting moet voldoen, ook al kan de betaling daarvan worden uitgesteld. Deze nieuwe definities worden des te belangrijker vermits het louter uitreiken van een factuur alvorens het belastbaar feit zich heeft voorgedaan, geen subsidiaire oorzaak van opeisbaarheid van de B.T.W. meer is. Tot 2012 was het zo dat als een factuur werd uitgeschreven of een betaling was ontvangen vóór het goed was geleverd of de dienst was voltooid, dit meteen de opeisbaarheid van de B.T.W. impliceerde. Vermits deze handelswijze blijkbaar in strijd was met de Richtlijnen en de rechtspraak van het Hof van Justitie (Arrest C-419/02 van 21.02.2006), heeft de regering deze regel aangepast.

Voor goederen geldt vanaf 2013 dat als (een deel van) de prijs wordt ontvangen vóór de levering, de belasting opeisbaar wordt op het tijdstip van de ontvangst ten belope van het ontvangen bedrag (art. 17, § 1 W.B.T.W.). Voor diensten geldt eenzelfde regel als de prijs of een deel ervan ontvangen wordt vóór het tijdstip waarop de dienst is verricht (art. 22bis, eerste lid W.B.T.W.). Groot verschil met de vorige regeling is dus dat het louter vragen van een voorschot op zich de verschuldigdheid van de B.T.W. niet langer tot gevolg heeft. Het voorschot moet betaald worden alvorens de B.T.W. verschuldigd wordt door de leverancier en de B.T.W. aftrekbaar wordt voor de klant. Voor de leverancier is dat goed nieuws. Voor de klant minder: hij moet voortaan eerst betalen opdat de B.T.W. voor hem aftrekbaar zou worden.

Met het versturen van een klassieke voorschotfactuur is het dus opletten geblazen. Als op het document waarmee het voorschot wordt opgevraagd het B.T.W. bedrag, een B.T.W. tarief of een reden wordt vermeld waarom geen B.T.W. wordt aangerekend (bijvoorbeeld door verlegging van heffing), komt immers naar de mening van de fiscus het niet gewijzigde anti-misbruik art. 51, § 1, 3° W.B.T.W. om de hoek kijken: “De belasting is verschuldigd door eenieder die op een factuur of op een als zodanig geldend stuk de belasting over de toegevoegde waarde vermeldt, zelfs indien hij geen goed heeft geleverd noch een dienst heeft verstrekt. Hij wordt schuldenaar van de belasting op het tijdstip van het uitreiken van de factuur of het stuk.”. Dus als een document wordt gemaakt met daarop de maatstaf van heffing, het B.T.W. tarief en bedrag, en/of de eventuele reden waarom geen B.T.W. wordt gerekend, dan zal de leverancier meteen de B.T.W. moeten voldoen op die factuur. De klant zal dan evenwel de B.T.W. nog steeds niet kunnen aftrekken vermits het tijdstip van opeisbaar worden van de B.T.W. nog niet heeft plaatsgevonden. Het goed is nog niet geleverd, de dienst nog niet verricht en er is nog niet betaalt. Wat dus geldt voor de leverancier, geldt niet voor de klant. De klant zal de B.T.W. pas kunnen aftrekken als hij die voorschotfactuur betaalt of het goed wordt geleverd of de dienst is verricht, en de leverancier vervolgens een overeenstemmende factuur uitreikt.

Het wordt dus complex. De ondernemers die werken met voorschotten, zullen hun software zo moeten aapassen dat ze aan hun klanten voortaan een “uitnodiging tot betaling van een voorschot” kunnen sturen. Dat mag dus expliciet geen factuur zijn. Noch mag daarop het B.T.W. bedrag afzonderlijk worden vermeld, mag geen sprake zijn van een B.T.W. tarief en mag geen B.T.W. vrijstellingsregime toegelicht worden. De klant zal dus een “betalingsuitnodiging” krijgen van bijvoorbeeld 121 zonder uitsplitsing van dat bedrag in maatstaf van heffing en B.T.W. Van zodra die klant het bedrag betaalt en het goed nog niet is geleverd of de dienst is verricht, moet de leverancier vervolgens een echte voorschotfactuur uitreiken met daarop 100 maatstaf van heffing en 21 B.T.W. Dan kan de klant in de regel 21 B.T.W. aftrekken en moeten klant en leverancier de B.T.W. in de B.T.W. aangifte vermelden die het tijdstip van de betaling en dus de uitreiking van de betaalde voorschotfactuur bevat. De leverancier moet in dit systeem dus twee documenten uitreiken. De betalingsuitnodiging en bij betaling ervan een echte voorschotfactuur. Al een geluk dat die documenten nu simpelweg elektronisch het net op kunnen door deze nieuwe wet. Anders zou BPost er nog geld aan verdienen ook.

Intracommunautaire goederenverrichtngen

In dezelfde zin worden de regels voor intracommunautaire leveringen en verwervingen van goederen aangepast. In de huidige regeling wordt de belasting opeisbaar de vijftiende van de maand volgend op die waarin het belastbare feit heeft plaatsgevonden. De belasting wordt evenwel opeisbaar op het tijdstip van het uitreiken van de factuur met betrekking tot deze leveringen, wanneer dat tijdstip voorafgaat aan de bovengenoemde vijftiende. Deze regeling wordt nu anders geformuleerd in navolging van de algemene regel zodat facturen die gemaakt worden alvorens het belastbaar feit heeft plaatsgevonden, de B.T.W. evenzeer niet meer opeisbaar maakt. De belasting wordt vanaf 2013 opeisbaar op het tijdstip waarop de factuur wordt uitgereikt voor zover deze het belastbaar feit vaststelt (de levering van het goed) en betrekking heeft op de volledige prijs. De belasting wordt daarbij ultiem opeisbaar op de vijftiende dag van de maand volgend op die waarin het belastbare feit heeft plaatsgevonden, indien geen factuur werd uitgereikt vóór deze datum (art. 17, § 2 W.B.T.W.). Dit heeft bij voortduring tot gevolg dat de B.T.W. niet opeisbaar wordt bij de betaling van een voorschot als deze betaling betrekking heeft op een vrijgestelde intracommunautaire levering. De uitreiking van een factuur betreffende een intracommunautaire levering van goederen maakt de B.T.W. slechts opeisbaar als deze het belastbare feit van de belasting vaststelt én betrekking heeft op de gehele prijs. Aldus zal vanaf 2013 de uitreiking van een factuur vóór het belastbare feit van de belasting, namelijk het tijdstip waarop de intracommunautaire levering van goederen plaatsvindt, de B.T.W. niet meer opeisbaar maken. Zelfs wanneer de factuur betrekking heeft op de gehele prijs.

Stel dat een Belgische klant een goed aankoopt voor 100 bij een Nederlandse leverancier. Beiden zijn B.T.W. belastingplichtige met recht op aftrek via maandaangiften. De Nederlandse leverancier vraagt op 25.01.2013 een voorschot van 20 en maakt voor dat bedrag een factuur op. Vermits het belastbaar feit nog niet heeft plaatsgevonden, mag de Belgische klant de B.T.W. op 20 nog niet verschuldigd (en aftrekbaar) stellen in zijn B.T.W. aangifte van januari 2013. Dit in tegenstelling tot de vroegere regeling. De Belgische klant betaalt vervolgens het voorschot op 01.02.2013. Het betalen van het voorschot brengt hier net zoals voorheen de verschuldigdheid van de B.T.W. niet met zich mee zodat deze transactie ook in de maandaangifte van februari 2013 niet mag voorkomen. Het goed wordt uiteindelijk geleverd op 03.03.2013. Stel dat de Nederlandse leverancier een factuur maakt voor de resterende 80 op 03.03.2013. Vermits deze tweede factuur weliswaar het belastbaar feit vaststelt maar niet voor het volledige bedrag is gemaakt, wordt de B.T.W. pas verschuldigd op 15.04.2013. De Belgische klant zal alsdan pas in zijn B.T.W. aangifte van april 2013 de B.T.W. op 100 zowel verschuldigd als aftrekbaar moeten stellen. Had de Nederlandse leverancier enkel een betalingsuitnodiging gestuurd op 25.01.2013 en een factuur opgesteld op 03.03.2013 voor de volle 100, dan had de Belgische klant de transactie moeten aangeven in zijn maandaangifte van maart 2013.

Intracommunautaire dienstverrichtingen volgen de algemene nieuwe regels voor diensten. Dus voor deze diensten is en blijft de betaling wél een subsidiaire oorzaak van opeisbaarheid.

Bij wijze van administratieve tolerantie zal de fiscus bij intracommunautaire diensten en leveringen niet kijken op een paar dagen (zie Beslissing BTW nr. E.T. 123.563 dd. 19.12.2012). Als bij diensten de factuur zou uitgereikt worden enkele dagen vóór het verrichten van de betaling door de afnemer of enkele dagen vóór het belastbaar feit zal dat volstaan op voorwaarde dat de handeling in de juiste B.T.W. aangifte komt. Bij goederen zal even soepel gehandeld worden als de factuur uitgereikt wordt enkele dagen vóór het belastbaar feit (bijvoorbeeld bij het vertrek van de verzending of het vervoer), steeds op voorwaarde dat de handeling terechtkomt in de juiste aangifte. Stel dat in ons voorbeeld de leverancier naar aloude Nederlandse traditie de factuur voor 100 meteen al had opgesteld op 25.01.2013, dan is het tijdsverloop tot 03.03.2013 te ruim. Had hij die factuur opgesteld op 01.03.2013, dan valt dit binnen de administratieve tolerantie. Dateert de factuur evenwel van 28.02.2013, dan mag die niet in de maandaangifte van februari en moet die toch in de aangifte van maart komen. In de administratieve tolerantie wordt immers geëist dat de handeling in elk geval moet terechtkomen in de juiste aangifte. Vermits het belastbaar feit dateert van maart, mag de verrichting niet in de februari maandaangifte maar in die van maart.

Kleinhandel

Ook de retailsector krijgt andere regels vanaf 2013 voor zover het gaat om een belastingplichtige die niet verplicht is een factuur uit te reiken. De belasting op het goed of de dienst wordt voortaan maar opeisbaar naarmate van de ontvangst van de prijs of van de subsidies (als de overheid een stuk van het bedrag voor haar rekening neemt) (art. 17, § 3 en 22bis, tweede lid W.B.T.W.). Dus neem als voorbeeld de verkoop van een wasmachine voor 121. De klant haalt die af op 28.01.2013 en krijgt op die dag zijn factuur mee voor het totale bedrag. Hij betaalt daarvan meteen 48,40. Het restant van 72,60 voldoet hij op 03.03.2013. Alsdan wordt 8,40 B.T.W. opeisbaar op 28.01.2013 en de overige 12,60 pas op 03.03.2013. De fiscus stelt daarbij als “permanente” overgangsmaatregel dat een kleinhandelaar vrijwillig de B.T.W. te vroeg mag voldoen bij de uitreiking van de factuur of wanneer het belastbaar feit zich voordoet (zie hoger Beslissing dd. 19.12.2012). Dus in ons voorbeeld 21 B.T.W. verschuldigd stellen op 28.01.2013. Een evidente tolerantie die de schatkist ten goede kan komen.

De kleinhandel die wél verplicht is een factuur op te stellen (zoals levering van landvoertuigen, aanhangwagens, verkopen op afbetaling en verrichtingen van verhuizing of meubelbewaring; zie voor de volledige lijst art. 1 K.B. B.T.W. 1) valt dus niet onder de regel dat de B.T.W. opeisbaar wordt naarmate van de ontvangst van de prijs of van de subsidies. Zij moeten de algemene regels volgen. Deze kleinhandelaren moeten meteen de B.T.W. voldoen van zodra de B.T.W. opeisbaar is, ook al is hij nog niet betaald. Dus op het moment van levering van het goed, als de dienst is verricht of als een betaling voorafgaandelijk wordt ontvagen.

In geval van leveringen van diensten die aanleiding geven tot opeenvolgende afrekeningen of betalingen (levering van gas, elektriciteit, water, de verhuur op lange termijn van autovoertuigen, het verstrekken van telefoonverbindingen), met uitsluiting van een verkoop op afbetaling, blijven de regels bij het oude. Die leveringen worden geacht te zijn verricht bij het verstrijken van elke periode waarop een afrekening of betaling betrekking heeft. In dergelijke gevallen worden de bedoelde handelingen geacht te zijn verricht bij het verstrijken van de periode waarop de afrekening of betaling betrekking heeft (art. 22, § 2, eerste lid W.B.T.W.). Op dat ogenblik vindt het belastbare feit plaats.

In het geval van doorlopende intracommunautaire leveringen worden deze voortaan geacht te zijn verricht bij het verstrijken van elke kalendermaand totdat de levering van goederen wordt beëindigd (art. 16, § 2, tweede lid W.B.T.W.). Stel dat een Antwerpse onderneming via een pijplijn polipropyleen levert aan een Rotterdamse onderneming gedurende een periode van meer dan één maand, dan zullen deze geacht worden geleverd te zijn op het einde van elke kalendermaand. Op dat tijdstip doet zich het belastbare feit voor en dit op grond van de maandelijkse overzichten van de meters die de geleverde hoeveelheden vaststellen.

Doorlopende diensten verricht door een belastingplichtige dienstverrichter die niet in België is gevestigd en die worden geacht in BELGIE plaats te vinden waarvoor de belasting verschuldigd is door de ontvanger van de dienst en die gedurende een periode langer dan één jaar geen aanleiding geven tot afrekeningen of betalingen in die periode, worden net zoals voorheen geacht te zijn verricht bij het verstrijken van elk kalenderjaar totdat de dienst wordt beëindigd (art. 22, § 2, tweede lid W.B.T.W.).

Overgangsregeling 2013

De miserie is nu dat ondernemingen die tot nog toe met klassieke voorschotfacturen werkten, hun hele documentenstroom zullen moeten herbekijken. Belangrijk wordt dus dat voor het vragen van een voorschot een betalingsuitnodiging én een voorschotfactuur zal nodig zijn. Daarbij mag de B.T.W. voorschotfactuur maar gemaakt worden als het voorschot effectief is betaald.

Gezien het korte tijdsbestek die dit jaar nog rest, heeft de fiscus in een allerijl bijeengeschreven circulaire een overgangsstelsel op poten gezet (zie hoger Beslissing dd. 19.12.2012). Een onderneming mag gedurende 2013 nog het oude stelsel blijven toepassen. Dus mag de leverancier nog voorschotfacturen uitreiken waarvan de B.T.W. verschuldigd zal zijn in de B.T.W. aangifte die het tijdstip bevat van de uitreiking van die factuur en zal de klant dienovereenkomstig de B.T.W. meteen kunnen aftrekken, ook al heeft hij dat voorschot nog niet betaald. Maar evident mag de onderneming vanaf 2013 ook al in de nieuwe regels stappen.

Hetzelfde geldt bij handelingen met verlegging van heffing andere dan intracommunautaire handelingen. Tijdens de overgangsperiode mag de klant van een handeling met verlegging van heffing de oude regels toepassen. Hij zal dus bij een voorschotfactuur de verschuldigde B.T.W. te vroeg in de periodieke aangifte invullen en zal zo zijn recht op aftrek ook te vroeg uitoefenen. Maar ook hier kan hij besluiten meteen in het nieuwe systeem te stappen en dus te wachten met het vermelden van de transactie in zijn B.T.W. aangifte tot op het moment van de betaling of het belastbaar feit.

Een mogelijk probleem daarbij is of de belastingplichtige in de loop van 2013 mag overstappen van oud naar nieuw. De circulaire is daar niet duidelijk over. De fiscus stelt dat een overgangsperiode wordt voorzien “die loopt van 1 januari 2013 tot 31 december 2013”. Maar het lijkt evident dat dit moet kunnen.

BTW verlegd

Tot slot wordt een aloud gebruik begraven. Wanneer de B.T.W. verschuldigd is door de medecontractant en dus op de factuur geen B.T.W. wordt berekend op de maatstaf van heffing, moet van oudsher op die factuur de vermelding "Belasting te voldoen door de medecontractant” vermeld worden, steeds gevolgd door het toegepaste artikel uit het W.B.T.W. Die verplichting verdwijnt. Voortaan volstaat simpelweg de vermelding “BTW verlegd” op de factuur zonder vermelding van het toegepaste vrijstellingsartikel uit het wetboek (nog in het B.S. te publiceren art. 5, § 1, 9°bis K.B. B.T.W. 1). Wat meteen betekent dat vervelende boetes als die vermelding of dat artikel niet op de factuur voorkwam, niet meer zullen kunnen opgeëist worden (in de regel bij een eerste overtreding per factuur 25 EUR, met een minimum van 50 EUR en een maximum van 250 EUR; Bijlage K.B B.T.W. 44, Bijlage Afdeling 2, I.B).

Jan VERHOEYE, accountant, docent Hogeschool Gent en gastprofessor Universiteit Gent.
Gepubliceerd op 25 december 2012.