VOORRAADSTIJGING NIET AUTOMATISCH TE VERANTWOORDEN UITGAVE
Een handelaar werd over het inkomstenjaar 1991 belast op basis van tekenen en indiciën. Om te berekenen hoeveel de handelaar had uitgegeven in dat jaar, nam de controleur een voorraadstijging als te verantwoorden bedrag op in de afrekening. De controleur redeneerde dat deze toename van de voorraad gedurende het jaar wel aanleiding moest gegeven hebben tot uitgaven. Op het eerste gezicht logisch. Maar het Hof van Beroep te Antwerpen volgt de redenering van de fiscus niet. De magistraten vonden dat de fiscus gebruik had gemaakt van een vermoeden op een vermoeden.De fiscus zal elke belastingplichtige belasten op zijn netto belastbare inkomsten. Van de bruto belastbare inkomsten mogen in de regel de beroepskosten in mindering gebracht worden. Op dat verschil zal dan de uiteindelijke belasting volgen. Maar de fiscus kan ook andersom tewerk gaan. Hij kan pogen te becijferen hoeveel de belastingplichtige in een bepaald inkomstenjaar heeft uitgegeven. Dit vergelijkt de controleur dan met de aangegeven inkomsten. En als die onvoldoende zijn, zal de fiscus het tekort belasten. In het vakjargon wordt dan gesteld dat de fiscus de belastingplichtige belast op tekenen en indiciën. Deze werkwijze is één van de bijzondere bewijsmiddelen van de fiscus. In het vakjargon wordt gesproken van de taxatie volgens tekenen en indiciën. Behoudens tegenbewijs mag de raming van de belastbare grondslag worden gedaan volgens tekenen en indiciën waaruit een hogere graad van gegoedheid blijkt dan uit de aangegeven inkomsten (art. 341, eerste lid W.I.B. 1992). Dit bewijsmiddel kan door de fiscus ingeroepen worden zowel voor rechtspersonen als voor natuurlijke personen.
Niet simpel
De taxatieambtenaar besloot bij de betrokken belastingplichtige een afrekening op te maken volgens tekenen en indiciën. Om dat te doen worden ontvangsten en uitgaven opgesomd. Veelal blijken beide uit de aangifte zelf. Ontvangsten zijn verkopen, een teruggave van belasting, ontvangen huur uit verhuring van onroerende goederen, de hoofdsom van een nieuw krediet die in dat jaar werd ontvangen … De uitgaven bestaan uit alle gemaakte kosten. Veel kosten aangeven kan dus in deze methode de belastingplichtige de das omdoen. Maar uitgaven bestaan ook uit nieuwe investeringen, de aankoop van een appartement, … Het is de fiscus zelf die de tekenen en indiciën moet opsommen die de onontbeerlijke grondslag vormen voor een aanslag op grond van tekenen en indiciën. Hij mag daarbij de belastingplichtige niet betrekken (Com.I.B. 1992 341/3). Zo mag de fiscus niet vragen of u een reis ondernam, antiek kocht, een familiefeest gaf, … Zijn de uitgaven groter dan de opbrengsten, dan zal de fiscus dat verschil bij de belastbare basis voegen. Zonder het met zoveel woorden te zeggen, zal hij denken dat voor het verschil in het zwart inkomsten zijn verdiend. Maar dat hoeft niet noodzakelijk het geval te zijn. Het enige wat daaruit blijkt, is dat de belastingplichtige er niet in slaagt aan te tonen met welke gelden hij dat verschil heeft betaald.
Het opstellen van zo'n vermogensafrekening is niet altijd simpel. Men moet met alle elementen rekening houden die invloed kunnen hebben op ontvangsten en uitgaven. Zo zullen de kosten die nog niet betaald werden in het betrokken inkomstenjaar, niet als uitgave mogen opgenomen worden. De post openstaande leveranciers op het einde van het boekjaar zal dus in min moeten komen van de uitgaven. Hetzelfde geldt voor de klanten. Het bedrag aan klantenvorderingen die nog niet zijn betaald op het einde van het jaar, moeten in mindering komen van de ontvangsten. Ook met de stand van de bankrekening moet rekening gehouden worden. Als die gestegen is gedurende het boekjaar, zal de stijging als uitgave opgenomen worden. Te verantwoorden dus. In het tegenovergestelde geval zal een daling van de bankrekeningen als ontvangsten kunnen beschouwd worden.
Voorraad
Het is in dit kader dat een discussie tussen belastingplichtige en fiscus ontstond (Antwerpen, 28 september 1999, Fiscale Wetgeving en Rechtsbronnen, nr. 99511631; zie ook Fiscale Koerier, 99/652). Een taxatieambtenaar bepaalde de belastbare grondslag voor 1991 op basis van tekenen en indiciën. Als indicie nam de controleur in de vermogensafrekening een bedrag van 951.400 BEF op als een te verantwoorden uitgave. Dat bedrag stond in de boekhouding van de belastingplichtige zelf gecatalogiseerd als "toename van de stock". De redenering van de fiscus is op het eerste gezicht de logica zelve. Als de stock is gestegen op het einde van het boekjaar in vergelijking met de start ervan, is dit een aanwending van vermogen. De handelaar heeft niet alle aangekochte voorraad kunnen verkopen. Dus heeft hij deze zelf moeten financieren. De belastingplichtige was het met deze redenering niet eens. Zij gingen in bezwaar. Maar dat werd afgewezen. Vermoedelijk terecht. Pas voor het Hof van Beroep komt de belastingplichtige met een nieuwe ontvankelijke grief opdagen. Nu stelt hij dat de aanslag werd gevestigd op basis van een ongeldige indicie in de vermogensafrekening. De Administratie vermoedt dat de voorraadstijging aanleiding gaf tot een uitgave. Op dit vermoeden werd dan een nieuwe belastbare basis vermoed. En dat kan niet volgens de advocaat van de gedupeerden.
Het Hof volgt de redenering van de belastingplichtige volledig. Het bewijsmiddel tekenen en indiciën laat de fiscus toe de vermoedelijke belastbare grondslag te bepalen. De tekenen en indiciën waarop de aanslag wordt gesteund, moeten echter zelf vaststaande feiten en concrete elementen zijn. De tekenen en indiciën mogen geen loutere vermoedens of mogelijke veronderstellingen zijn. De fiscus had zwart op wit moeten aantonen dat de stockstijging aanleiding had gegeven tot een uitgave met concrete elementen en feiten. Op basis van die feiten kan de rechter dan toepassing maken van het feitelijk vermoedensbewijs (art. 1349 B.W.). Hij kan uit een bekend feit, een onbekend feit afleiden. Het bekende feit moet daarbij werkelijk bekend zijn. Rond dat feit mag dus geen enkele discussie bestaan.
Eigen koord
De fiscus argumenteerde snel dat het feit uit de boekhouding van de belastingplichtige zelf kwam. Dus die had zijn eigen koord aangebracht. Wat kon dan nog het probleem zijn? Het Hof is het daar niet mee eens. Uit de boekhouding blijkt dat de voorraad is toegenomen. Maar de fiscus bewijst niet dat deze stijging in het inkomstenjaar 1991 aanleiding heeft gegeven tot een daadwerkelijke uitgave. Het Hof besluit dat de taxatieambtenaar op basis van de vaststelling dat de stock is toegenomen vermoedt dat deze toename het gevolg is van een gedane uitgave. Vervolgens vermoedt hij dat deze uitgave werd verricht met belastbare inkomsten. De controleur gebruikte dus een vermoeden op een vermoeden. Zoals cassatie al meermaals stelde, leidt dit tot een willekeurige vaststelling van de vermoedelijke inkomsten. De fiscus is het daar volmondig mee eens (zie Com.I.B. 1992 340/59 en 60). Moraal van het verhaal: de fiscus heeft nagelaten te bewijzen dat de voorraadstijging ook daadwerkelijk een uitgave was voor het jaar 1991. Het Hof vernietigt dan ook de aanslag.
Het moet echter gezegd dat een voorraadstijging meestal aanleiding zal geven tot een uitgave. Maar dat hoeft niet per se. Denk aan een andere waarderingsregel. Stel dat de onderneming om gegronde redenen overschakelt van de LIFO naar de FIFO methode (art. 33 K.B. 08.10.1976), dan kan dit aanleiding geven tot een voorraadstijging die niet gepaard gaat met een uitgave. Ook kan de belastingplichtige "vergeten" zijn bij een vorige voorraadopname een partij goederen op te nemen, … Dit is dus een logisch arrest. Dezelfde problematiek kwam reeds aan bod bij de stijging op het passief van de lopende rekening van een bedrijfsleider (Antwerpen, 24 december 1991, Fiscale Wetgeving en Rechtsbronnen, nr. 9151782). Dit betekent niet noodzakelijk dat de bedrijfsleider effectief geld stortte naar zijn vennootschap. Dat kan bijvoorbeeld het gevolg zijn van het ten laste nemen van een verlies. In het betrokken geval was simpelweg een niet opgenomen bezoldiging geboekt op die lopende rekening. En dat is geen uitgave voor de bedrijfsleider.
Jan VERHOEYE, accountant, docent Hogeschool Gent en gastprofessor Universiteit Gent.
Gepubliceerd op 10 maart 2000.
