ECONOMISCHE GEBRUIKSDUUR ALS BASIS VOOR AFSCHRIJVINGSRITME BIJ LEASING
Leasing van zowel onroerende als roerende goederen is een veelgebruikte techniek. Eén van de voordelen is dat het goed gedurende de leasingperiode juridisch eigendom blijft van de leasinggever. Toch verplicht het Belgisch boekhoudbesluit in niet weinig gevallen de leasingnemer het geleasde goed te activeren op zijn balans. De lessee moet dan dat actief afschrijven. Vele belastingplichtigen gebruiken de duur van het contract als basis voor het bepalen van het afschrijvingsritme. Maar daar is de fiscus en sinds kort het Hof van Beroep te Luik het helemaal niet mee eens.Ons boekhoudbesluit van 08.10.1976 zegt dat voor materiële en immateriële vaste activa met een beperkte gebruiksduur afschrijvingen moeten geboekt worden. In principe moet het afschrijvingsritme bepaald worden volgens economische maatstaven. Maar als de fiscale wet het toelaat, mag een versneld afschrijvingsplan worden toegepast (art. 28, § 2, eerste lid K.B. 08.10.1976). Ook het Wetboek Inkomstenbelastingen behandelt afschrijvingen. Afschrijvingen die betrekking hebben op oprichtingskosten en op immateriële en materiële vaste activa waarvan de gebruiksduur beperkt is, komen fiscaal in aanmerking als beroepskost (art. 52, 6° W.I.B. 1992). Afschrijvingen worden als beroepskosten aangemerkt naar de mate dat ze gegrond zijn op de aanschaffings- of beleggingswaarde en voor zover ze noodzakelijk zijn en samengaan met een waardevermindering die zich in het belastbare tijdperk werkelijk heeft voorgedaan (art. 61, eerste lid W.I.B. 1992). Bij leasing is de afschrijvingsbasis het deel van de contractueel bepaalde termijnen dat overeenstemt met het weer samen te stellen kapitaal ter waarde van het goed waarop het contract of de overeenkomst betrekking heeft (art. 61, tweede lid W.I.B. 1992).
Activeren
Of en hoe deze regels moeten toegepast worden bij leasing van een roerend goed heeft al meer dan eens tot een vinnige discussie geleid. Om te weten of een geleasd roerend goed moet afgeschreven worden, is het boekhoudbesluit alles bepalend. Het boekhoudbesluit behandelt leasing op basis van de economische eigendom van het goed. Niet op basis van de juridische eigendom die gedurende de gehele looptijd van de leasing bij de lessor blijft. Om het geleasde roerend goed niet langer te boeken bij de lessor is het noodzakelijk dat deze daar niet langer een financieel risico op loopt. Als de lessee hem het geïnvesteerd kapitaal, de kosten en een marktrente betaalt, zal het geleasde goed niet langer geboekt staan op de balans van de lessor. Het goed zal erkend worden als actief bij de lessee. Het boekhoudbesluit besluit tot het boeken van een leasing als actief bij de lessee wanneer de contractueel te storten termijnen, verhoogd met het bedrag dat moet worden betaald bij een optielichting (indien de nemer een koopoptie bezit), naast de rente en de kosten van de verrichting ook de integrale wedersamenstelling dekken van het kapitaal dat de gever in het goed heeft geïnvesteerd. Maar het bedrag dat moet worden betaald om een koopoptie te lichten, komt evenwel enkel in aanmerking als het ten hoogste vijftien procent vertegenwoordigt van het kapitaal dat de gever in het goed heeft geïnvesteerd.
Voorbeelden kunnen een en ander verduidelijken. Stel dat een nieuwe auto bij aankoop 1.000 kost. De kosten voor het monteren van de lease operatie belopen 20. In plaats van de auto te kopen, besluit een ondernemer deze te leasen. Hij dient daartoe vier jaar lang elk jaar 255 huur te betalen. Bovendien dient hij gedurende de hele looptijd de marktrente te betalen op het nog uitstaand kapitaal. In dit geval krijgt de lessor zijn volledig kapitaal terugbetaald (hij krijgt 1.020, hij investeerde 1.000; ook de kost van de operatie is vergoed). In dit geval zal de auto dus als materieel vast actief moeten geboekt worden bij de leasingnemer. Neem nu aan dat de leasingnemer vier jaar lang 205 per jaar betaalt verhoogd met de marktrente op het uitstaand kapitaal. De leasingnemer betaalt maar 820 alhoewel de investering voor de lessor 1000 was. Op zich is dat onvoldoende om het actief te boeken bij de lessee. Het zal geboekt blijven op de balans van de leasinggever. Maar wat als de leasingnemer een koopoptie heeft op die auto voor 200. Verandert dat iets aan de zaak? Neen. Want met die koopoptie mag geen rekening gehouden worden vermits die meer dan vijftien procent vertegenwoordigt van het kapitaal dat de gever in het goed heeft geïnvesteerd. Stel dat de lessee 220 betaalt per jaar en de koopoptie 140 kost. In dat geval zal die auto op het actief van de balans van de lessee moeten verschijnen. Met de koopoptie moet hier wel rekening gehouden worden. Die is immers niet hoger dan vijftien procent van de kostprijs van de auto.
Afschrijvingsritme
Eenmaal uitgemaakt is dat het geleasde roerend goed geactiveerd moet worden, moet het afschrijvingsritme bepaald worden. Tal van ondernemingen namen daarbij de looptijd van het leasecontract als basis om de duur van de afschrijvingen te bepalen. Bij ons autovoorbeeld gaat het om een contract dat loopt over vier jaar. Dus zou in dat geval de auto afgeschreven worden over vier jaar. De fiscus stelt in zijn commentaar echter dat een geleasd actief moet afgeschreven worden over de normale gebruiksduur van het in leasing genomen goed. Dus niet noodzakelijk over de duur van het contract (Com.I.B. 1992 61/244; in zijn commentaar hanteert de fiscus nog de oude definitie van leasing, maar dat doet geen afbreuk aan de geciteerde passage).
Het Hof van Beroep te Luik behandelde dergelijke casus (Luik, 15 maart 2000, F.J.F., No. 2000/129). De belastingplichtige had de afschrijvingsduur bepaald op basis van de looptijd van het contract. Het Hof is het daar niet mee eens. Het stelt dat het afschrijvingsritme moet bepaald worden in functie van de normale economische gebruiksduur van geleasde goed. Dit is ook het juiste standpunt. Op het eerste gezicht misschien merkwaardig. Maar gezien fiscaal geen andere regels gelden voor (roerende) leasing dan de boekhoudrechtelijke, krijgen deze laatste voorrang. Vermits het gaat om het bepalen van de afschrijvingen van een materieel vast actief, zijn de gemene regels van toepassing. Dat betekent dat in het geval de duurtijd van het contract korter is dan zijn economische gebruiksduur, de langere economische gebruiksduur moet gehanteerd worden. Dat zal tot gevolg hebben dat als de leasingovereenkomst een einde neemt en de eventuele koopoptie niet uitgeoefend wordt, het actief nog niet volledig zal afgeschreven zijn maar de schuld weliswaar ten volle zal betaald zijn. De fiscus stelt dan dat het nog niet afgeschreven gedeelte van het actief als beroepskosten aftrekbaar is (ComI.B. 1992 61/244). Dus uiteindelijk zal de leasingnemer wel alles in kosten kunnen nemen. Maar in de beschreven gevallen pas op het einde van het contract.
Renting
Maar wat als een leasing niet voldoet aan de boekhoudrechtelijke definitie? Neem het voorbeeld waarbij de leasingnemer gedurende vier jaar 205 per jaar betaalt samen met een marktrente, en over een koopoptie beschikt die hij kan uitoefenen voor een prijs van 200. In dat geval moet het actief niet geactiveerd worden. Het leasingcontract moet dan behandeld worden als een zuivere huurovereenkomst. Wat betekent dat elke betaling van kapitaal en rente een onmiddellijke kost is die meteen ten laste kan gelegd worden van de resultatenrekening. Vandaar dat menigeen er zal voor zorgen dat de uitoefenprijs van de koopoptie meer bedraagt dan vijftien procent van het kapitaal dat de leasinggever heeft geïnvesteerd in het roerend goed.
Jan VERHOEYE, accountant, docent Hogeschool Gent en gastprofessor Universiteit Gent.
Gepubliceerd op 22 september 2000.
